Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Дополнительное финансирование без риска потерять на налогах

16 ноября 2006   3728  

Как выгодно получить денежные ресурсы, не прибегая к займам
Как использовать факторинг в качестве инструмента налогового планирования
Как избежать налоговых доначислений и излишних рисков

Продажа с отсрочкой или рассрочкой платежа для поставщика означает возможность расширения рынка сбыта. Но вместе с тем у него образуется дефицит оборотных средств. Чтобы не брать банковские кредиты (которые в итоге могут только осложнить финансовое положение), большинство компаний прибегает к договору финансирования под уступку денежного требования. Тем более что факторинговая комиссия уменьшает налогооблагаемую прибыль, а уплаченный в ее составе НДС позволяет получить дополнительный вычет. Но если не учесть подводные камни этого договора, из инструмента пополнения оборотных средств и налогового планирования факторинг может стать большой проблемой.

 

Мнение практика
Наталья Еремеева, начальник юридического отдела

ООО «Русская аудиторская компания»:

- В настоящее время рынок факторинга динамично развивается (прирост-до 150% в год). Факторинг интересен компаниям, работающим с большим количеством оптовых и мелкооптовых покупателей. Он позволяет дать отсрочку платежа, возложить на финансового агента вопросы управления дебиторской задолженностью, получить финансирование растущих объемов продаж .

Илья Антоненко, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург):

- На мой взгляд, факторинг является не столько инструментом налоговой оптимизации, сколько механизмом увеличения прибыли компании. Полагаю, что факторинг интересен прежде всего поставщикам торговых сетей, которые, как известно, требуют значительной отсрочки платежа. Использование в такой ситуации факторинга значительно сокращает оборот дебиторской задолженности поставщиков, что позволяет увеличить рентабельность их деятельности, особенно в сезонный пик продаж.

С кем заключать договор

Статья 825 Гражданского кодекса ограничивает круг лиц, которые по договору финансирования денежного требования могут выступать в роли финансовых агентов. Это банки и иные кредитные организации, а также коммерческие организации, имеющие лицензию на осуществление деятельности такого вида.

Федеральный закон от 08.08.01 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (ст. 17) не требует, чтобы коммерческие организации, выступающие в качестве финансового агента, получали лицензию. Однако судебная практика исходит из необходимости специальной правоспособности при заключении подобных сделок и говорит о невозможности заключения договоров с коммерческими некредитными организациями (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 05.07.2000 № Ф09-902/2000- ГК, Московского от 25.09.03 № КГ- А40/7043-03-П округов). Таким образом, в настоящее время единственными легитимными компаниями, которые оказывают услуги по финансированию под уступку денежного требования, являются банки и иные кредитные организации.

Мнение практика
Наталья Еремеева, начальник юридического отдела

ООО «Русская аудиторская компания»:

- Проблема лицензирования оказания услуг по факторингу может быть скоро решена. Государственная дума приняла в первом чтении изменения в статью 825 ГК РФ. Проект предлагает исключить необходимость лицензии. Поэтому, если поправки будут приняты, в качестве финансового агента сможет выступать любая коммерческая организация.

Регресс

На практике существуют две разновидности договора факторинга: с правом регресса и без него.

При регрессном факторинге финансовый агент приобретает у клиента право на все суммы, причитающиеся от должника. Когда эти суммы невозможно взыскать с должника в полном объеме, клиент обязан возместить фактору недостающие денежные средства. Однако если с должника получено больше, чем причитается финансовому агенту, излишек возвращается клиенту (п. 2 ст. 831 ГК РФ).

Официальная позиция
Григорий Лалаев, ведущий специалист департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:

- Убыток клиента в виде суммы возмещения финансовому агенту недостающих денежных средств не учитывается для целей налогообложения прибыли. Даже если в договоре факторинга предусмотрено, что в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником денежного обязательства клиент обязан возместить финансовому агенту неисполненную часть. Замечу, что, если должник выполняет свое обязательство ненадлежащим образом, неисполненная часть денежного требования переходит к клиенту (п. 3 ст. 830 ГК РФ).

Факторинг с регрессом удобен для компаний, которые уверены в платежеспособности контрагентов и просто нуждаются в оборотных средствах. Однако если у вас есть сомнения по поводу платежеспособности ваших дебиторов, то лучше заключать договор без права регресса. Но в этом случае сумма комиссии за факторинговое обслуживание будет гораздо выше. Так как в договоре не прописана возможность регресса, то при невозможности взыскания с должника сумм в полном объеме финансовый агент может понести убытки.

Выплаты агенту

Договор факторинга является возмездным. Финансовый агент может взимать:
-фиксированный сбор за обработку каждого документа;
– комиссию за предоставление денежных ресурсов (за каждый день с момента выплаты банком досрочного платежа до дня поступления денежных средств на счет банка от покупателя);
– комиссию за факторинговое обслуживание (оказание иных финансовых услуг), выраженную в процентах от суммы досрочного платежа.

Расходы в виде фиксированного сбора за обработку документов компания может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на оплату услуг банка (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Но по поводу того, как учитывать в целях налогообложения прибыли комиссию за факторинговое обслуживание и комиссию за предоставление денежных средств, позиции Минфина России, налоговой службы и судов разделились.

Налог на прибыль: долг и проценты…

Минфин России считает, что указанные выше комиссии надо учитывать по правилам статьи 269 НК РФ, то есть как проценты по долговым обязательствам (письмо от 18.01.06 № 03-03-04/ 1/33). Финансовое ведомство мотивирует это тем, что договор финансирования под уступку денежного требования отличается от договора цессии. Суды иногда поддерживают эту позицию, говоря, что, поскольку клиент уступает денежное требование по балансовой стоимости, убытка от уступки права требования нет (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.09.05 № А56- 11266/04).

Такая же позиция и у одного из опрошенных нами представителей ФНС России.

Официальная позиция

Ирина Сбитнева, советник налоговой службы II ранга:

- Комиссия за факторинговое обслуживание исчисляется за каждый день с момента финансирования клиента до дня поступления на счет финансового агента платежей с учетом погашения дебиторской задолженности должником суммы финансирования клиента. Поэтому эти расходы могут быть учтены в составе внереализационных (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) с учетом требований статьи 269 НК РФ.

Связано это с тем, что процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству любого вида независимо от способа его оформления (п. 3 ст. 43 НК РФ). А согласно статье 265 НК РФ, к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

...или уступка права требования?

Вместе с тем другие специалисты налоговой службы и практики высказывают и иное мнение относительно учета рассматриваемых расходов.

Официальная позиция

Дмитрий Григоренко, советник налоговой службы III ранга:

- В рамках налогового законодательства факторинг необходимо квалифицировать как уступку права требования. Поэтому расходы по такому договору налогоплательщик вправе учесть в целях налогообложения прибыли в порядке, определенном в статье 279 НК РФ.

Мнение практика

Илья Антоненко, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург):

- В части регулирования налогообложения прибыли сторонам договора факторинга следует руководствоваться статьей 279 НК РФ. Данную позицию подтверждают и письма региональных налоговых органов (письмо УФНС России по г. Москве от 27.07.05 №20-12/53139).

А если рассматривать наиболее распространенный вариант факторинга-регрессный с предоставлением финансирования до наступления срока платежа дебитора, то говорить о возникновении у клиента факторинговой компании убытка от реализации права требования до наступления предусмотренного договором о реализации срока платежа (п. 1 ст. 279 НК РФ) неправомерно.

Некоторые суды поддерживают и эту позицию. Например, в постановлении Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 03.04.06 №А28- 10585/2005-259/29 указано, что обязательство по договору факторинга не подпадает под понятие долгового. Уступка требования, совершенная в рамках договора факторинга, является разновидностью общегражданской уступки права требования. Поэтому при налогообложении этих операций следует применять статью 279 НК РФ.

Не долг и не уступка

В ряде случаев суды приходят к выводу (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 02.11.05 №Ф09-4898/05-С7, Московского от 02.08.05 №КА-А40/7021-05 округов), что обязательство по договору факторинга не подпадает ни под понятие долгового, ни под договор цессии. Следовательно, вознаграждение по договору факторинга не является процентами по долговому обязательству. И указанные расходы могут быть учтены в составе прочих, если они связаны с производством и реализацией товаров, работ, услуг (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Как видите, единства позиции по порядку учета таких расходов нет даже в одном ведомстве. Да и суды приходят к разным выводам. Поэтому очевидно, что в этом вопросе наблюдается неустранимая неясность законодательства о налогах и сборах, которая, согласно пункту 3 статьи 7 НК РФ, должна толковаться в пользу налогоплательщика. Следовательно, компания вправе учесть рассматриваемые расходы наиболее удобным для себя способом. И на основе этой нормы кодекса защитить выбранный порядок учета перед налоговыми органами.

С точки зрения налоговой экономии для компании выгоднее всего учесть расходы по факторинговой комиссии в момент их возникновения и в полном объеме, а именно по подпункту 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Мнение практика
Никита Шестаков, начальник юридического управления ООО «КБ ЕДИНСТВЕННЫЙ»:

- Как способ оптимизации налога на прибыль факторинг имеет свои пределы. Учитывать расходы на комиссии финансового агента за факторинговое обслуживание в составе внереализационных расходов можно только при условии, что размер таких нефиксированных расходов (в виде зависящих от срока пользования компанией предоставленным финансированием процентов) существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, рассчитанного в соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ. Повышенное же вознаграждение фактора, сопоставимое или превышающее прибыль клиента, полученную от сделок, по которым предоставлялось финансирование, может вызвать у налоговых органов сомнения в экономической обоснованности затрат. И налогоплательщику придется доказывать их оправданность в арбитражном суде.

НДС

Операции банков по договору финансирования под уступку денежного требования независимо от условий договора облагаются НДС (письмо МНС России от 15.06.04 № 03-2-06/1/1371/22). Поэтому НДС, который клиент заплатил в составе вознаграждения финансового агента, подлежит вычету в порядке, предусмотренном статьями 171, 172 НК РФ.

Официальная позиция
Елена Вихляева, консультант отдела косвенных налогов Минфина России:

- НДС, уплаченный в составе комиссионного вознаграждения банку, можно предъявить к вычету из бюджета.

Однако по факторинговым услугам, которые не связаны с осуществлением налогооблагаемых операций, предъявить к вычету из бюджета НДС не получится. Например, если денежные средства от финансового агента были получены под уступку денежного требования по договору купли-продажи векселей. Реализация векселей и других ценных бумаг НДС не облагается (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому в данном случае предъявлять к возмещению из бюджета НДС по факторинговой комиссии неправомерно.

Валютные колебания

При заключении договора следует помнить и о том, что факторинговые компании не несут валютные риски.

Если договор поставки товаров (работ, услуг) заключен в условных единицах, то фактор платит исходя из курса валюты на дату предоставления финансирования. И на дату, когда должник перечисляет денежные средства, у финансового агента образуется суммовая разница за счет изменения курсов валют. Причем если курс валюты снижается, финансовый агент может предъявить клиенту к оплате сумму полученного убытка.

Поэтому в договоре следует прописать, как между финансовым агентом и компанией будут распределяться прибыли и убытки от колебания курсов валют.

Официальная позиция
Григорий Лалаев, ведущий специалист департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:

 

- Суммы, уплаченные клиентом в счет возмещения финансовому агенту суммовой разницы по денежному требованию, выраженному в условных единицах, для целей налогообложения прибыли не учитываются.

 

В соответствии с пунктом 3 статьи 827 ГК РФ клиент не отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки, если иное не предусмотрено договором. Таким образом, если денежное требование, выраженное в условных единицах, исполнено должником надлежащим образом, ответственности клиента перед финансовым агентом не возникает.

Мнение практика
Илья Антоненко, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург):

- Факторы действительно не берут на себя валютные риски, связанные с платежами дебиторов по поставкам, номинированным в иностранной валюте с условием платежа по курсу на дату оплаты. В этой ситуации финансирование клиенту предоставляется исходя из курса соответствующей валюты на дату открытия финансирования. На дату оплаты дебитором фактору образуется суммовая разница за счет изменений курсов, которая предъявляется факторинговой компанией клиенту к оплате (в случае снижения курса валюты) либо перечисляется на счет клиента (в случае роста курса).

Риски

В некоторых случаях результатом договора факторинга могут быть и негативные последствия. Это произойдет, если налоговые органы докажут, что факторинговая сделка недействительна (в силу ее ничтожности, например, как мнимая - ст. 170 ГК РФ). Поскольку основная цель ее совершения - только получение дополнительного вычета по НДС и минимизация налоговых платежей по прибыли, а не реальные, соответствующие ей правовые последствия. В этом случае налоговые органы будут вправе доначислить НДС, налог на прибыль, а также пени и штрафы.

Официальная позиция
Екатерина Серегина, консультант отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Минфина России:

- Налогоплательщик при проведении факторинговых операций должен учитывать не только требования действующего законодательства, но и складывающуюся судебную практику. Кроме того, все операции, связанные с договором факторинга, должны быть экономически обоснованы и нацелены именно на получение прибыли.

Например, фирма, желающая получить дополнительный вычет по НДС, приобретает товар и с небольшой наценкой продает его другой компании с отсрочкой платежа в пять дней:
• -покупная стоимость товара – 100 000 руб.;
• -НДС по приобретенному товару – 18 000 руб.;
• -цена реализации – 123 900 руб.;
• -НДС с реализации – 18 900 руб.

На третий день, не дожидаясь, пока покупатель оплатит товар, компания заключает с банком договор факторинга, в соответствии с которым банк приобретает право денежного требования и перечисляет на расчетный счет фирмы деньги. После того как покупатель перечислил банку деньги в оплату товара, фирма платит банку заведомо завышенную комиссию, которая облагается НДС. НДС с суммы факторинговой комиссии фирма предъявляет к вычету.

Пусть комиссия по договору факторинга составляет 28 320 руб., в том числе НДС - 4320 руб. Таким образом, на балансе фирмы образуется исходящий НДС в размере 3420 руб. (18 900 руб. - 18 000 руб. - 4320 руб.), который предъявляется к возмещению из бюджета, и убыток в 19 000 руб.

Суды указывают на то, что в этой и подобных ситуациях такие обстоятельства могут свидетельствовать о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании им искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели. Все операции направлены исключительно на необоснованное изъятие из бюджета сумм НДС и искусственное увеличение затрат для налога на прибыль. Следовательно, суды выносят решения не в пользу налогоплательщиков (постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного от 23.01.06 № А05-9671/04-18, Волго-Вятского от 24.05.06 № А82-16240/2005-14, Московского от 02.11.05 № КА-А40/9884-05 округов).

Мнение практика
Сергей Семенов, налоговый консультант компании «Морган Финанс»:

- Применение факторинга при купле-продаже товаров как инструмента налоговой оптимизации более чем сомнительно. Эффект от получения дополнительного вычета по НДС нивелируется уплатой данной «дополнительной» суммы налога банку, то есть итоговый эффект равняется нулю.

Кроме того, существует возможность интерпретации данных договоров как договоров, заключенных только с целью получения налоговых преимуществ (расходы на комиссию и предъявленный НДС), что приведет к значительным убыткам организации в виде расходов на урегулирование конфликта с налоговыми органами, а также в виде возможных пеней и штрафов. Данная схема будет иметь налоговый эффект только если банк и налогоплательщик являются аффилированными лицами и банк платит налог на прибыль с полученной комиссии по меньшей ставке, чем налогоплательщик, или вообще не платит (например, при наличии убытков).

Налоговое законодательство не устанавливает ограничений по объемам зачетных операций по НДС по договору факторинга. Однако есть ситуации, которые могут привлечь внимание налоговых органов:
•-если договор факторинга был заключен в отношении одной партии товара, реализация которой проведена в рамках договора, подразумевающего продажу многих партий товара с разрывом во времени. Поэтому лучше заключать отдельные договоры поставки по суммам, включаемым в оборот по факторингу;
•--услуги банка за факторинговое обслуживание должны составлять разумную часть сделки. Кроме того, комиссию за факторинговое обслуживание не клиент должен выплачивать банку, а банк должен удержать сам: он перечисляет клиенту денежные средства за вычетом своего комиссионного вознаграждения;
•--заключенные договоры купли-продажи и факторинга должны приносить экономическую выгоду компании (ст. 252 НК РФ). Чтобы налоговые органы не поставили под сомнение экономическую обоснованность факторинга, у компании должны быть расчеты, которые доказывают, что при использовании финансирования по договору факторинга она получила экономическую выгоду.

По договору факторинга финансовый агент передает или обязуется передать клиенту денежные средства в счет денежного требования клиента к третьему лицу (должнику), которое вытекает из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг этому третьему лицу (ст. 824 ГК РФ). В свою очередь клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть:
• -денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование);
• -право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). Это означает, что товар будет отгружен покупателю в будущем и право требования уплаты долга возникнет у банка в момент отгрузки.

Договор факторинга является возмездным и предполагает, что финансовый агент получает денежное вознаграждение. Полученные финансовым агентом от должника денежные средства поступают в собственность агента. А разница между суммой, уплаченной клиенту и полученной от должника, составляет вознаграждение финансового агента (комиссию).

В деталях

Суть договора факторинга и порядок расчетов (см. приложение)

Схема

расчетов по уступке денежного требования

 

Факторинг с регрессом удобен для компаний, которые уверены в платежеспособности контрагентов

 

 

Процентами признается любой заранее заявленный доход по долговому обязательству любого вида независимо от способа его оформления
Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы