Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как сократить налог на прибыль путем присоединения убыточной компании

16 ноября 2006   4281  

Как провести присоединение: важные детали
Как списывать убыток

Существует множество способов уменьшить налогооблагаемую прибыль. Понятно, что выбрать из них стоит тот, который сведет к минимуму риск налоговых санкций и популярных в последнее время обвинений в недобросовестности. А для этого мероприятия по минимизации прибыли должны быть обусловлены «разумными экономическими причинами». Иными словами, для проверяющих должно быть очевидно, что та или иная операция направлена, скажем, на развитие бизнеса и сулит, пусть и в перспективе, дополнительные доходы. Об одном из таких относительно безопасных способов уменьшения прибыли пойдет речь в данном материале.

 

Суть способа и необходимые условия

Кратко суть способа состоит в следующем. Компания, регулярно получающая значительную налогооблагаемую прибыль, в процессе реорганизации присоединяет к себе убыточную фирму. В результате прибыль правопреемника уменьшается на убыток присоединенной организации.

Идея схемы подсказана пунктом 5 статьи 283 Налогового кодекса РФ. Прописанная там норма позволяет налогоплательщику-правопреемнику уменьшить свою налогооблагаемую прибыль на сумму убытков, полученных присоединенной компанией до момента реорганизации.

Таким образом, необходимое условие для реализации такого проекта-наличие убыточной фирмы, которую можно беспрепятственно вовлечь в реорганизацию. В частности, это может быть компания из того же холдинга, что и прибыльная компания, к которой осуществляется присоединение. Либо же независимое убыточное предприятие, покупаемое у его владельцев. Несомненно, второй вариант куда предпочтительнее, поскольку любые операции между аффилированными компаниями чреваты обвинениями в недобросовестности. Но в любом случае проверяющих придется убедить в том, что и правопреемник получил от реорганизации какую-либо выгоду помимо сокращения налоговых платежей. Скажем, в результате присоединения правопреемник получит доступ к новым рынкам сбыта.

Технические детали

Решив провести реорганизацию, компании заключают договор о присоединении. Он утверждается на общем собрании учредителей каждой из организаций. Например, общество с ограниченной ответственностью можно реорганизовать только по единогласному решению общего собрания его участников (п. 8 ст. 37 Федерального закона от 08.02.98 № 14- ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Решение же о реорганизации акционерного общества должны поддержать как минимум три четверти акционеров (п. 4 ст. 49 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

Помимо договора общее собрание учредителей утверждает передаточный акт, в котором приведена стоимость имущества и обязательств фирмы на определенную дату, предшествующую собранию учредителей.

Затем проводится общее собрание учредителей каждой из реорганизуемых фирм. На этом мероприятии утверждают изменения и дополнения в устав, избирают руководителей реорганизованной компании, а также определяют размеры долей в уставном капитале.

Теперь назовем проблемы, с которыми можно столкнуться при реорганизации.

Разрешение антимонопольной службы. Если суммарная балансовая стоимость активов компаний, решивших провести реорганизацию, превышает 3 млрд рублей, необходимо получить предварительное согласие на присоединение от Федеральной антимонопольной службы (ст. 17 Закона РСФСР от 22.03.91 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»). Для этого в территориальное управление ФАС представляется ходатайство и документы, перечисленные в приложении № 1 к Положению о порядке представления антимонопольным органам ходатайств и уведомлений. Оно утверждено приказом МАП России от 13.08.99 № 276.

ФАС может потратить на рассмотрение ходатайства до 50 дней.

Ходатайство отклонят, если в документах будет обнаружена недостоверная информация или же в ситуации, когда реорганизация приведет к ограничению конкуренции на товарном рынке, например, из-за того, что реорганизованная компания усилит свое доминирующее положение.

Есть ситуации, когда организации не должны получать у ФАС разрешение на реорганизацию, но обязаны о ней уведомить. Такая обязанность есть у некоммерческих организаций, а также у коммерческих фирм, суммарная стоимость активов которых по последнему балансу превышает 200 млн руб. Уведомление надо представить в течение 45 дней, считая со дня завершения реорганизации. Это происходит, когда в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) внесена запись о том, что присоединенная организация прекратила свою деятельность (ст. 57 Гражданского кодекса).

Претензии кредиторов. Статья 60 ГК РФ требует от предприятий, решивших реорганизоваться, уведомить своих кредиторов в письменной форме. При этом у кредиторов есть право потребовать прекращения или досрочного исполнения обязательств, должником по которому является реорганизуемая фирма, а также возмещения убытков. Это требование законодательства может на практике обернуться серьезными помехами в процессе реорганизации и потребовать дополнительных затрат.

Потеря лицензий. Еще одна проблема связана с лицензиями. По общему правилу к правопреемнику переходят все права и обязанности присоединяемой фирмы. Однако лицензии на осуществление того или иного вида деятельности, выданные присоединяемой организации, после реорганизации аннулируются (п. 2 ст. 13 Федерального закона от 08.08.01 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»).

Другое дело, что лицензии, полученные правопреемником, после реорганизации продолжают действовать.

Когда в присоединении участвуют акционерные общества. Если в реорганизации участвуют акционерные общества, акции присоединяемой фирмы нужно конвертировать в акции присоединяющего общества. Акции при реорганизации могут быть конвертированы только в акции. При этом обыкновенные акции конвертируются только в обыкновенные акции, а привилегированные-в обыкновенные или привилегированные. Коэффициент конвертации (то есть отношение акций присоединяемого общества, обмениваемых на одну акцию присоединяющей компании) рассчитывается исходя из рыночной стоимости акций или других критериев.

Выпуск дополнительных акций присоединяющего общества надо зарегистрировать до того, как в Единый государственный реестр юридических лиц будет внесена запись о прекращении деятельности присоединяемого акционерного общества. Порядок такой регистрации, а также перечень документов, которые необходимо подать в Федеральную службу по финансовым рынкам, указаны в приказе ФСФР от 16.03.05 №05-4/пз-н.

Налоговые последствия

Действующее налоговое законодательство довольно лояльно по отношению к реорганизации. Участвующие в ней компании не несут потерь ни по налогу на прибыль, ни по НДС.

Налог на прибыль. При реорганизации у учредителей налогооблагаемой прибыли не возникает (п. 3 ст. 277 НК РФ). Акции или доли, полученные при присоединении, оценивают по стоимости конвертируемых акций или обмененных долей реорганизованных фирм (п. 4 ст. 277 НК РФ). Эту стоимость берут из налогового учета учредителя на дату завершения реорганизации.

В доходы правопреемника не включается стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, а также обязательств, которые были приобретены присоединенной компанией до завершения реорганизации.

Вместе с тем реорганизованная фирма может включить в состав расходов стоимость имущества, прав и обязательств, которые были получены в порядке правопреемства. Оценивать полученное имущество, права и обязательства надо по данным налогового учета присоединенной компании. Кроме того, правопреемник может учесть при расчете налога на прибыль расходы, которые возникли у присоединенной компании до реорганизации, но не были учтены в налоговой базе.

Таким образом, негативных последствий в налоговом учете при присоединении не возникает.

НДС. Проблем с НДС реорганизация также не вызывает. Правопреемник реорганизованной фирмы вправе принять к вычету НДС по счету-фактуре, выставленному на имя присоединенной компании (п. 5, 7 ст. 162.1 НК РФ). Также у правопреемника есть возможность принять к вычету НДС, начисленный присоединенной фирмой с предоплаты. Это можно сделать либо после отгрузки товаров, по которым была получена предоплата, либо после расторжения договора.

И наконец, согласно пункту 8 статьи 162.1 и пункту 3 статьи 170 Налогового кодекса, при реорганизации нет необходимости восстанавливать входной НДС.

Уменьшаем налогооблагаемую прибыль

Итак, реорганизация завершена. У правопреемника есть право уменьшить свою налогооблагаемую прибыль на сумму убытков, полученных присоединенной организацией. Тут действуют общие правила переноса убытков, установленные статьей 283 Налогового кодекса. Убыток, полученный по итогам года, можно списывать в уменьшение дохода в течение следующих десяти лет. Но в 2006 году действует такое ограничение. Из прибыли этого года можно исключить убытки прошлых лет в пределах 50 процентов налоговой базы (ст. 5 Федерального закона от 06.06.05 № 58-ФЗ). Начиная же с 2007 года на сумму убытка можно будет уменьшать текущую налоговую базу полностью (п. 32 ст. 1 Федерального закона № 58-ФЗ). Следовательно, на последующие годы придется переносить лишь ту часть убытка, которая превышает прибыль текущего года и которую соответственно не удалось списать.

Чтобы списать убыток, нет необходимости дожидаться конца года. Делать это можно и по итогам каждого отчетного периода. Единственный нюанс: убытки в налоговом учете надо списывать последовательно. Например, если присоединенная фирма получила убыток по итогам 2004 и 2005 годов, то в уменьшение прибыли 2006 года и последующих десяти лет сначала надо списать убыток 2004-го и только потом убыток 2005 года.

Таким образом, схема с присоединением хоть и не дает моментального эффекта, но позволяет без каких-либо налоговых потерь и с небольшим риском сократить в последующие годы платежи по налогу на прибыль. Разумеется, результат операции будет тем выше, чем значительнее окажется убыток присоединяемой организации. В идеале он должен в десять раз превышать ежегодную налогооблагаемую прибыль присоединяющей компании.

Появление в УК РФ ст. 199.2 вполне оправданная мера, призванная обеспечить надлежащее исполнение требований налогового законодательства в той его части, которая регулирует порядок принудительного взыскания недоимки по налогам и сборам. Хотелось бы подчеркнуть, что речь идет не о любом сокрытии денежных средств или иного имущества, предназначенных для уплаты налога, а только о том, на которое в соответствии со статьями 46-48 НК РФ было обращено взыскание. Иными словами, объективная сторона преступления состоит в сокрытии денежных средств и иного имущества на стадии исполнительного производства, когда налоговый орган выносит решение о взыскании налога после того, как налогоплательщик (плательщик сбора) по каким-то причинам не исполнил свои обязанности добровольно.

Следует отметить, что состав преступления в ст. 199.2 УК РФ сформулирован не совсем удачно. Так, законодатель ограничился только лишь ответственностью за сокрытие денежных средств и иного имущества в ходе принудительного взыскания недоимки, в то время как процесс взыскания пеней и штрафов остался без уголовной защиты. Вряд ли законодатель имел в виду, что аналогичный способ уклонения от уплаты пеней и штрафов не является преступным, скорее всего, просто не учел, что согласно ст. 11 НК РФ недоимка - это только сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством срок.

Комментарии экспертов

Олег Хороший, руководитель управления администрирования налога на прибыль ФНС России:
- Хочу обратить внимание на то, что правопреемник должен быть готов доказывать первичными документами обоснованность убытка, заявленного реорганизуемой организацией.

Кроме того, некорректно говорить о реорганизации только как о способе снижения налоговой нагрузки. Корректнее было бы говорить о налоговых последствиях этой сделки, имея в виду, что в первую очередь совершается хозяйственная сделка, а затем уже анализируется налоговая нагрузка.

И я не могу согласиться с тем, что существует много способов уменьшить налогооблагаемую прибыль. Если расходов нет или нет возможности формировать резерв, то любое уменьшение свидетельствует о притворных сделках.

Ирина Перелетова, генеральный директор Консалтинговой группы «Зеркало»:
- Предложенный способ вполне законен и наверняка уже кем-то опробован.

Но у меня есть три небольших вопроса:
1. Будет непросто убедить налоговую инспекцию в необходимости слияния с убыточной фирмой. Ведь если есть достойные внимания рынки сбыта, то и убытка, как правило, нет.
2. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде (п. 2 ст. 238 НК РФ). То есть если вы объединились в конце или середине года, то принять убыток, возникший в течение года перед реорганизацией, нельзя. Можно учесть только убыток предыдущего года.
3. Что означает убыток на практике? Только то, что организация потратила больше, чем заработала. А чьи же средства она потратила? Скорее всего, чужие. Как правило, при этом возрастает кредиторская задолженность. Кроме снижения налога на прибыль организация приобретает кредиторскую задолженность, которую надо будет гасить. И принятие на баланс убытка, в десять раз превышающего годовую прибыль, может довести организацию до банкротства уже в течение первого года, поскольку полностью изведет чистые активы.

В двух словах на примере. Допустим, прибыль в организации за год составила 100 000 руб. Принято считать, что норма прибыли от 15 до 50 процентов вполне приемлема, а свыше 100 процентов относится к сверхприбыли. Возьмем среднюю рентабельность оборотных активов 25 процентов. Тогда оборотные активы прибыльной организации составят 400 000 руб. (100 000 : 25%).

Если, как предлагает автор, убыток в 10 раз больше годовой прибыли, то есть 1 млн рублей, то оборотных активов организации просто не хватит на погашение кредиторской задолженности. Придется продавать внеоборотные активы (если они есть) или брать дополнительные кредиты. А там и до банкротства недалеко. Конечно, если рентабельность низкая, а большая прибыль (которую надо уменьшить описываемой операцией) получена при использовании огромных активов, рост кредиторской задолженности не так страшен, большие активы все стерпят. Но в любом случае все надо считать.

Елена Попова, заместитель руководителя управления администрирования налога

на прибыль ФНС России:
- Предложенный способ оптимизации налогового бремени вполне законен. Рассматриваемые в статье нормы основаны на положениях Налогового кодекса.

Но при этом надо учитывать, что любой убыток налоговые органы будут всегда исследовать на предмет того, из каких сумм он сложился. То есть у плательщика всегда должны быть объективные обстоятельства, которые оправдывают наличие убытка. И надо знать, что если убытки возникают из года в год, это будет основанием для постоянного внимания налоговых органов.

Николай Хатунцов, главный бухгалтер ОАО «АВТОВАЗ», директор по учету, налогам и аудиту:
- Я думаю, что способ оптимизации налога на прибыль путем присоединения убыточной компании может, как и прочие методы прямого сокращения объекта налогообложения, применяться на практике.

Однако надо иметь в виду, что любая налоговая оптимизация в настоящее время привлекает к себе внимание государственных органов. Сейчас даже Высший арбитражный суд разрабатывает перечень незаконных схем. Причем рассмотренный метод предполагается включить в этот перечень.

Однозначно можно сказать, что для использования этого способа сокращения налога на прибыль надо доказать деловую цель присоединения убыточной компании, которое создает налоговые преимущества для реорганизующей организации. Должна быть экономическая эффективность сделки.

Необходимо также обратить внимание на то, что присоединение убыточной компании может привести к снижению инвестиционной привлекательности общества в результате снижения стоимости чистых активов и коэффициентов финансовой устойчивости.

Более того, Федеральный закон от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» обязывает акционерное общество ежегодно оценивать стоимость чистых активов. И, к примеру, если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов меньше уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении уставного капитала до величины, не превышающей стоимости чистых активов.

Сергей Разгулин, начальник отдела департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:
- Действительно, реорганизация в форме присоединения позволяет правопреемнику на основании статьи 283 НК РФ снизить налог на прибыль посредством уменьшения налоговой базы на сумму убытков присоединенной организации.

Но присоединение как одна из форм реорганизации может заинтересовать налоговые органы не только с точки зрения уменьшения прибыли на сумму убытков. Как правило, с помощью реорганизации осуществляется безналоговая передача имущества.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговые органы вправе исследовать вопрос о предшествующих и последующих действиях с активами, полученными правопреемником в результате присоединения. Следовательно, налогоплательщику важно обосновать реорганизацию экономически оправданными целями (развитие производства, получение новых конкурентных преимуществ и т. д.).

Всеволод Леви, руководитель налоговой практики Energy Consulting, государственный советник налоговой службы РФ I ранга:
- Целями реорганизации обычно являются: оптимизация системы управления предприятием, построение единой управленческой структуры на базе нескольких компаний, балансирование интересов собственников, а также внедрение новых технологий, диверсификация и демонополизация производства, дробление имущественного комплекса на отдельные предприятия или, напротив, интеграция активов отдельных компаний для реализации совместных крупных проектов, привлечение кредитных и инвестиционных ресурсов, минимизация хозяйственных рисков. Оптимизация налогообложения в этом случае лишь следствие реорганизации.

Предложенный порядок присоединения убыточной компании может привести к уменьшению налогооблагаемой прибыли. Но если это единственная цель реорганизации, то такая операция будет рассматриваться как экономически необоснованная. И налоговые, а также судебные органы могут признать, что налогоплательщик хотел извлечь необоснованную налоговую выгоду. Таким налогоплательщикам грозит переквалификация сделок судом.

Александр Погребс, руководитель отдела по работе с филиальной сетью, налоговый департамент ФГУП «Почта России», вице-президент РОО «Общество защиты прав добросовестных налогоплательщиков»:
- На мой взгляд, наибольший эффект описанный способ дает только если после присоединения убыточное производство будет полностью ликвидировано. Тогда присоединятся только убытки прошлых лет, а не текущие.

Правда, даже при этом следует продумать механизм присоединения «бухгалтерского» убытка присоединенной компании без уменьшения прибыли основной фирмы. Это возможно на основе анализа чистых активов, уставного, добавочного и резервного капиталов объединяемых обществ.

Ведь владельцы (акционеры) снижение налоговой нагрузки рассматривают, как правило, в контексте увеличения чистой прибыли. Чем меньше налогов, тем больше

прибыль. Поэтому, когда уменьшается налогооблагаемая прибыль, прибыль в бухгалтерском учете если и может сокращаться, то в меньшей степени, чем налогооблагаемая. Только в этом случае чистая прибыль предприятия увеличится.

Кроме того, при присоединении самая капризная тема - распределение акций (долей участия) обновленного общества. Если у присоединяемого общества акционеры (участники) другие, нежели у основного, то неминуемо возникает необходимость «делиться», что не всегда приемлемо.

Избежать такой проблемы можно только в двух случаях.

Первый. Акционеры (участники) у обоих обществ одни и те же. Причем соотношение долей (акций) одинаковое. В этом случае при конвертировании акций (долей) присоединенного общества в акции (доли) основного соотношение акций (долей участия) у акционеров (участников) не изменится.

И второй. Само общество (основное) полностью выкупает акции (доли участия) в присоединяемом обществе. В этом случае акции (доли участия) присоединяемого общества полностью погашаются.

В остальных вариантах неизбежен конфликт интересов между акционерами (участниками), что может свести нет любую экономию на налогах.

 

При присоединении самая капризная тема - распределение акций (долей участия) обновленного общества
Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы