Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Какие письма Минфина за 2015 год помогут защититься от доначислений

1 апреля   2  

Мы проанализировали письма Минфина России за 2015 год и выбрали для налогоплательщиков самые интересные и полезные. На данные разъяснения стоит обратить пристальное внимание при составлении отчетности за 2015 год.

Разъяснения Минфина, которые стоит учесть при формировании декларации по налогу на прибыль

Ошибки в первичном документе: нужно исправлять или нет. В письме от 04.02.15 № 03-03-10/4547 Минфин России разъяснил, какие ошибки в первичных документах не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов для целей исчисления налога на прибыль. Это ошибки, которые не препятствуют фискалам идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни. Таким образом, при наличии несущественных ошибок в первичке исправлять их задним числом и переделывать документы нет необходимости.

Период признания длящихся расходов. Договоры на оказание определенных услуг (хранение, охрана, услуги связи, коммунальные услуги) заключаются на несколько месяцев или на год. Стороны ежемесячно подписывают акты об оказании услуг. Возможна ситуация, когда акты, подтверждающие оказание услуг за истекший месяц, оформлены уже после окончания этого месяца. Например, акт об оказании услуг связи за декабрь 2015 года составлен 11 января 2016 года. Получается, что месяц оказания услуг и дата составления соответствующего акта приходятся на разные отчетные (налоговые) периоды.

Минфин России считает, что расходы следует учитывать в том отчетном периоде, к которому они относятся (письмо от 27.07.15 № 03-03-05/42971). То есть расходы можно учесть в 2015 году, что выгодно для налогоплательщика. Для этого необходимо соблюсти два условия. Во-первых, первичный документ должен быть составлен непосредственно после окончания месяца, в котором были оказаны услуги (в течение разумного срока). Но до даты представления декларации по налогу на прибыль (ее форма утверждена приказом ФНС России от 26.11.14 № ММВ-7-3/600@). То есть не позднее 28 марта 2016 года. Во-вторых, в первичном документе должен быть указан период, за который оказаны услуги.

Расходы на аренду персонала. Минфин России считает, что затраты на услуги по предоставлению персонала можно включить в состав расходов, если в штате организации нет соответствующих специалистов (письмо от 16.10.15 № 03-03-06/59283, подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ). Минфин также отметил, что глава 25 НК РФ не предусматривает отраслевых особенностей учета доходов и расходов, связанных с оказанием услуг по предоставлению работников.

В то же время в письме УФНС по г. Москве от 08.10.08 № 20–12/094124 нет оговорки о том, что у компании должны отсутствовать в штате такие же работники. Не содержится этого условия и в письме Минфина России от 02.08.11 № 03-03-06/1/444. Однако в последнем письме рассмотрена ситуация, когда договор аутсорсинга заключила компания, осуществляющая непрерывное производство продукции. При этом для сотрудников был установлен сменный график. Поэтому нужны были работники для обеспечения непрерывного производства.

Но суды считают, что компания вправе признать расходы на аренду персонала даже при наличии сотрудников с аналогичными функциями (постановления ФАС Московского округа от 03.04.12 № А40-23728/08-108-75, от 09.02.12 № А40-131877/10-114-778). Наличие в штате сотрудников с должностными обязанностями, которые аналогичны услугам, оказанным по договору аутсорсинга, само по себе не может служить основанием для признания затрат неправомерными (постановление ФАС Уральского округа от 23.12.11 № Ф09-8273/11).

Учет в расходах экспортного НДС, исчисленного при неподтверждении нулевой ставки. НДС, исчисленный при неподтверждении нулевой ставки, можно учесть в расходах (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). К такому выгодному выводу впервые пришел Минфин России в письме от 27.07.15 № 03-03-06/1/42961.Финансовое ведомство ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.13 № 15047/12. Ссылка на него есть и в пункте 1 Обзора, направленного ФНС России нижестоящим налоговым органам для использования в работе (письмо от 24.12.13 № СА-4-7/23263).

Ранее финансовое ведомство утверждало, что суммы НДС, уплаченные в связи с неподтверждением нулевой ставки, нельзя учесть в расходах (письмо от 29.11.07 № 03-03-05/258, направлено ФНС России для сведения письмом от 14.12.07 № ШТ-6-03/967@). Однако в связи с выходом в свет указанного разъяснения Минфина компании могут смело учитывать в расходах НДС, уплаченный по неподтвержденному экспорту.

Письма Минфина, которые помогут избежать доначислений по НДС

Момент определения налоговой базы по НДС при выполнении работ. Финансовое ведомство отметило, что документом, подтверждающим сдачу результатов работ и соответственно факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим моментом определения налоговой базы по НДС признается дата, когда заказчик подписал этот акт (письма от 02.02.15 № 03-07-10/3962, от 18.05.15 № 03-07-РЗ/28436). К примеру, подрядчик выписал акт 30 декабря 2015 года, а заказчик подписал его только 11 января 2016 года. В каком налоговом периоде подрядчик должен уплатить в бюджет НДС: в IV квартале 2015 года или в I квартале 2016 года? Получается, что в I квартале 2016 года. Это позволяет отложить момент определения налоговой базы по НДС.

Минфин России и ранее приходил к таким выгодным для компаний выводам (письма от 01.09.14 № 03-03-06/1/43640, от 16.03.11 № 03-03-06/1/141). Суды придерживаются аналогичной позиции. В постановлении ФАС Московского округа от 21.01.14 № Ф05-16686/2013 указано, что день фактического подписания заказчиком актов выполненных работ является датой приемки работ. Именно в этот момент заказчик принял результат выполненных подрядчиком работ.

Как определить последний квартал в трехлетнем периоде, в котором можно воспользоваться вычетами. Налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, можно заявить в любых налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет товаров, работ, услуг (п. 1.1 ст. 172 НК РФ). Минфин России указывает, что налогоплательщик вправе заявить к вычету суммы НДС не позднее налогового периода, в котором истекает трехлетний срок, исчисляемый с момента принятия товаров к учету (письмо от 12.05.15 № 03-07-11/27161). То есть налогоплательщик вправе заявить вычет не позднее того квартала, в котором истекает три года со дня постановки товаров, работ, услуг на учет. Получается, если товар принят к учету в январе 2015 года, то крайний срок для заявления вычета — I квартал 2018 года.

Восстановление НДС в случае дальнейшего использования товара для операций, облагаемых по ставке 0 процентов. Рассмотрим ситуацию. Компания приобрела сырье в I квартале 2015 года и приняла НДС к вычету. Впоследствии из этого сырья изготовили продукцию, которая была отгружена на экспорт в III квартале 2015 года. Нужно ли восстановить НДС, принятый к вычету в I квартале 2015 года?

Минфин России считает, что НДС, принятый к вычету, подлежит восстановлению (письма от 13.02.15 № 03-07-08/6693, от 27.02.15 № 03-07-08/10143). При этом финансовое ведомство указывает, что входной НДС по товарам (работам, услугам), которые используются для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, принимается к вычету в особом порядке (п. 3 ст. 172 НК РФ). Этот порядок позволяет принять налог к вычету только в том периоде, когда экспортер собрал пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Вычет налога производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ. Если же организация заявила вычет раньше, то налог нужно восстановить. Восстановленную сумму НДС можно будет снова принять к вычету на момент определения налоговой базы (ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Если компания не восстановит налог, то это может привести к спорам с проверяющими. При выстраивании защиты можно использовать следующий аргумент. Ранее действовала норма о том, что НДС, принятый к вычету по товарам (работам, услугам), подлежит восстановлению в случае их дальнейшего использования для операций, облагаемых НДС по ставке 0 процентов (п. 1 ст. 164 НК РФ). С 1 января 2015 года из Налогового кодекса исключены эти положения (подп. «б» п. 5 ст. 1 Федерального закона от 24.11.14 № 366 ФЗ).

Разъяснения Минфина о признании законных процентов

С 1 июня 2015 года появилась статья 317.1 ГК РФ «Проценты по денежному обязательству». Теперь кредитор вправе получить с должника проценты за пользование денежными средствами, даже если об этом не сказано в договоре*. Если в договоре отсутствует порядок начисления процентов, то кредитор учитывает законные проценты на последнюю дату отчетного (налогового) периода согласно положениям статей 271 и 272 НК РФ (письмо Минфина России от 09.12.15 № 03-03-РЗ/67486).

Однако указанное разъяснение не соответствует налоговому законодательству. Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования (п. 1 ст. 269 НК РФ). Если кредитор решил воспользоваться правом на законные проценты, то возникает внереализационный доход в силу пункта 6 статьи 250 НК РФ. На какую дату? В статье 271 НК РФ не установлен порядок признания законных процентов. Ведь законодатель внес изменения в Гражданский кодекс, а в НК РФ соответствующие поправки не вносились.

Положения пункта 6 статьи 271 НК РФ об учете доходов на конец каждого месяца отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты в отношении законных процентов применению не подлежат. Поскольку в этой норме говорится исключительно о договорах займа или иных аналогичных договорах, срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период.

В отношении законных процентов должны применяться такие же нормы Налогового кодекса, как и в отношении санкций за нарушение договорных или долговых обязательств. А именно: законные проценты должны включаться в состав внереализационных доходов на дату признания их должником либо на дату вступления в законную силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Поскольку именно в этой норме упоминаются долговые обязательства.

Письма Минфина про суммовые разницы

С января 2015 года изменился порядок налогообложения разниц, которые возникают, когда стороны заключают договоры в иностранной валюте, а расчеты осуществляют в рублях (Федеральный закон от 20.04.14 № 81 ФЗ, далее — Закон № 81 ФЗ). Ранее эти разницы назывались суммовыми. В случае отгрузки товара и последующей оплаты они признавались доходом (расходом) один раз на дату оплаты. Сейчас эти разницы именуются курсовыми и в случае постоплаты признаются в доходах (расходах) не только на дату оплаты, но и на каждый последний день месяца, предшествующего дате оплаты (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).

Разницы, возникающие по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются по старым правилам. А вот новый порядок пересчета дебиторской (кредиторской) задолженности применяется к сделкам, заключенным после этой даты (п. 3 ст. 3 Закона № 81 ФЗ).

В письме от 30.03.15 № 03-03-06/1/17387 Минфин России пришел к выгодному для налогоплательщиков выводу: если стороны подписали договор в 2014 году, а отгрузка произошла в 2015 году, то разницы должны быть суммовыми. И даже в 2015 году должны признаваться по старым правилам. Вскоре финансовое ведомство изменило свою позицию (письма от 14.05.15 № 03-03-10/27647, от 29.05.15 № 03-03-06/1/31100). Теперь Минфин, а вместе с ним и ФНС России (письмо от 26.06.15 № ГД-4-3/11191) считают, что сама по себе дата заключения договора не имеет значения. Важна дата отгрузки. Поскольку именно с этой даты возникает задолженность.

Аргументация следующая: разницы появляются в результате возникших обязательств и требований. Поэтому следует ориентироваться на дату отгрузки, в результате которой возникают требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженность). Если же стороны просто подписали договор, то задолженности нет и, следовательно, пересчитывать нечего. То есть сейчас Минфин России считает, что если договор заключен до 1 января 2015 года, а отгрузка по нему состоялась после этой даты, то соответствующие разницы признаются курсовыми.

Рассмотрим ситуацию. В 2014 году стороны заключили договор купли-продажи в условных единицах, предусматривающий постоплату. Отгрузка произведена в январе 2015 года, оплата должна поступить в октябре 2015 года. Если квалифицировать разницы как суммовые (письмо Минфина России от 30.03.15 № 03-03-06/1/17387), то до наступления IV квартала 2015 года у участников сделки в налоговом учете не будет ни доходов, ни расходов. Если разницы трактовать как курсовые (письмо Минфина России от 14.05.15 № 03-03-10/27647), то в I, II и III кварталах 2015 года у участников сделки будут внереализационные доходы (расходы). Понятно, что в итоге за весь 2015 год независимо от квалификации разниц результат будет один и тот же. Но ведь важно правильно исчислять авансовые платежи по налогу на прибыль в течение года.

Разъяснение Минфина России о признании соответствующих разниц курсовыми неправомерна по следующим причинам. Во-первых, в налоговом законодательстве понятие «сделка» должно использоваться в том значении, в котором оно используется в Гражданском кодексе (п. 1 ст. 11 НК РФ). Сделка — действия граждан и юрлиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ). Договор — это соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (ст. 420 ГК РФ). Таким образом, заключая договор, мы совершаем сделку. Поэтому в пункте 3 статьи 3 Закона № 81 ФЗ законодатель имел в виду не только возникновение задолженности, но и заключение договора.

Во-вторых, если бы законодатель считал, что дата заключения договора не имеет значения, но важна дата отгрузки, то в пункте 3 статьи 3 Закона № 81 ФЗ было бы так и написано. Наоборот, в данной норме говорится о сделке, то есть в том числе и о заключении договора. В-третьих, стороны обычно просчитывают последствия сделки (в том числе налоговые) до заключения договора. Именно поэтому законодатель предусмотрел для тех налогоплательщиков, которые вошли в сделку до 2015 года, возможность применения прежнего порядка налогообложения.

* Подробнее об этом читайте в статье «Проценты за пользование деньгами: санкция или коммерческий кредит» в «ПНП» № 2, 2016.

Статья подготовлена по материалам журнала "Практическое налоговое планирование"

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы