Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как и зачем налоговики контролируют результаты инвентаризации

28 апреля 2015   574  

Какие ошибки находят при проверке инвентаризации расчетов

Почему недостачи налоговиков интересуют больше, чем излишки

В каких случаях проводят инвентаризацию при проверке

Инвентаризация активов и обязательств позволяет выявить их фактическое наличие, проверить достоверность сумм, числящихся в расчетах, а также решить другие задачи внутреннего контроля. Однако по результатам проведения инвентаризации могут быть выявлены излишки, недостачи и другие показатели, которые подлежат отнесению на финансовые результаты компании. А значит, в ходе проведения налоговой проверки инспекторы имеют право истребовать документы, оформленные при проведении инвентаризации как связанные с исчислением и уплатой налогов (ст. 93 НКРФ).

Рассмотрим, чем для компании опасно внимание проверяющих к инвентаризационным документам. А также разберемся, какие претензии могут возникнуть в ходе проверки результатов инвентаризации и как компании защититься от неблагоприятных налоговых последствий.

Проверяющие ищут ошибки списания задолженности

Одним из самых распространенных видов инвентаризации, по которому проверяющие достаточно часто запрашивают документы, является инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. Налоговиков интересует своевременность списания безнадежной дебиторской задолженности и правильность использования резервов по сомнительным долгам (подп. 7 п. 1, подп. 2 п. 2 ст. 265, ст. 266 НК). Компании зачастую проводят инвентаризацию расчетов ежеквартально, в акте инвентаризации (см. подверстку) отражается вся задолженность, в том числе просроченная, и ссылки на первичные документы. К такому акту должна быть приложена справка, составленная в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета.

Формы актов инвентаризации компания может утвердить сама

Проведение инвентаризации может оформляться унифицированными формами отчетности, утвержденными постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88. Но с 1 января 2013 года их применение не обязательно. Компания может использовать иную форму, утвержденную руководителем компании в качестве документа первичной учетной документации (ст. 9 Федерального закона от06.12.11 №402-ФЗ, информация Минфина России №ПЗ-10/2012). Но даже при использовании собственных форм инспекторы получат из них всю необходимую информацию.

Получив информацию из актов инвентаризации, налоговый инспектор в первую очередь обязательно проверит наличие документов, определяющих момент возникновения дебиторской задолженности. Это могут быть платежные документы, накладные, акты. Они также подтвердят, что задолженность возникла реально. Для уточнения данных инспектор вправе запросить банковскую выписку (ст. 86 НКРФ) или документы у контрагента (ст. 93.1 НКРФ).

Далее инспектор проверит договор и все дополнительные соглашения к нему, в которых могут содержаться условия об отсрочке платежа или предоставлении коммерческого кредита. А также наличие договоров поручительства, залога или банковской гарантии. Обеспечительные меры не позволят признать задолженность сомнительной и полностью или частично снизят сумму долга, признаваемого безнадежным (п. 1, 2 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от25.03.15 №03-03-06/1/16376).

Проверяющие обязательно отследят непрерывность течения срока исковой давности (ст. 196 ГКРФ). Например, запросят акты государственных органов, исполнительные листы, исковые заявления, совместные акты сверки задолженности, переписку с должником (кредитором), документы о частичных зачетах встречных требований, то есть документы, подтверждающие, что контрагент признает долг. Частичное погашение задолженности также прерывает течение срока исковой давности (ст. 203 ГКРФ).

Для проверки инспекторы могут затребовать карточки счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» и выписки банка, из которых будет видна поступившая оплата. Могут запросить карточки счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — через них можно установить факт зачета встречных требований, а также бухгалтерские справки, которыми могут оформляться такие операции.

При проверке сомнительной задолженности, включенной в резерв, таким же образом проверят соблюдение сроков: 45 и 90 календарных дней, а также факт восстановления резерва в случае погашения задолженности (п. 4, 5 ст. 266, п. 7 ст. 250 НК РФ).

В последнее время для проверки течения срока исковой давности инспекторы активно используют сайты арбитражных судов. Введя наименование или ИНН (ОГРН) компании, проверяющие легко находят информацию о судебных спорах между должниками и кредиторами. Кроме проверки сроков исковой давности это позволяет проверить включение в состав доходов сумм процентов, пеней или неустойки, подлежащих взысканию с должника (п. 3 ст. 250 НКРФ). Если задолженность явно списана до истечения срока исковой давности, инспектор проверит факт банкротства или ликвидации должника на предмет его исключения из ЕГРЮЛ или наличие правопреемника при реорганизации.

Возможна проверка соответствия задолженности критериям статьи 252 НК РФ, а именно направленности на получение дохода. В частности, могут возникнуть претензии из-за включения в состав расходов задолженности по договору займа, особенно если он был беспроцентным. Хотя позиция ВАС РФ в отношении подобных расходов позволяет налогоплательщикам защитить себя от таких претензий (определения ВАС РФ от25.03.11 №ВАС-228/11, от11.08.10 №ВАС-9226/10). К тому же в постановлении от17.06.14 №4580/14 Президиум ВАС РФ разъяснил основания списания задолженности, возникшей вне связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг. Такая задолженность не может в силу прямого указания закона участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам, как указал Президиум ВАС РФ. Но положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ позволяют учесть эту сумму безнадежного долга непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Подчас компании «припрятывают» расходы в виде подлежащей списанию задолженности, чтобы не показывать убытки. И тем самым рискуют не признать ее вообще. Потому что списать просроченную задолженность можно только в периоде истечения срока исковой давности, не позже. Такой вывод делает Президиум ВАС РФ в постановлении от15.06.10 №1574/10.

Тем более проверяющие внимательны к случаям признания внереализационных доходов в виде сумм невостребованной кредиторской задолженности по истечении ее срока исковой давности (п. 18 ст. 250 НКРФ). При составлении документов по инвентаризации задолженности стоит помнить, что дебиторская и кредиторская задолженность учитывается у должника и кредитора зеркально. А значит, проверить ее отражение в отчетности и документах обеих компаний несложно.

Инвентаризация помогает выявить налоговые схемы

Иногда при проверке дебиторской задолженности инспекторам удается выявить весьма интересные схемы, которые содержат явные признаки необоснованной налоговой выгоды. Так, по результатам одной проверки инспекторы установили, что компания в состав безнадежной задолженности списала сумму беспроцентного займа в несколько десятков миллионов рублей. В доказательство реальности займа и правомерности списания компания представила платежный документ, исполнительный лист суда и акт судебного пристава, согласно которому найти должника невозможно.

Казалось бы, и где тут схема? Но инспекторы при проверке представительских расходов этой компании совершенно случайно обратили внимание на одну смету официального приема. В этой смете была указана фамилия руководителя другой компании, не связанной с займом, и ее ИНН. По странному совпадению фамилия и инициалы «пропавшего» руководителя-заемщика были абсолютно идентичны фамилии и инициалам руководителя из сметы представительских расходов. Сверив данные о руководителях по ЕГРЮЛ, инспекторы вдруг обнаружили, что это один и тот же человек. Последней «каплей» стало то, что смета представительских расходов и акт судебного пристава были датированы одним числом. Видимо, оба руководителя не удержались от того, чтобы после получения документа не отметить за счет заимодавца «удачную пропажу» заемщика. Кроме того, согласно отчету о переговорах, в этот день руководители заключили еще один договор займа на точно такую же сумму. На допросе руководителю проверяемой компании ничего не оставалось, как подтвердить факт нарушений.

То есть суть придуманной схемы была в том, чтобы каждые два-три года давать взаймы крупные суммы «дружественной» компании, которая перестает отчитываться как раз к моменту истечения срока исковой давности. Если еще и место регистрации руководителя заемщика будет за 3 тыс. км от фирмы заимодавца, то пристав в 99 процентах случаев сходит только на адрес юридического лица, запросит выписки банка и выполнит стандартный перечень мероприятий, который будет свидетельствовать об отсутствии имущества и денежных средств. После этих мероприятий компания стопроцентно получит акт о невозможности взыскания и повод для списания задолженности. В данном случае радость от списания дебиторки испортили аккуратный бухгалтер, который ответственно подошел к оформлению сметы, и два инспектора, обратившие внимание на случайное совпадение.

В ходе проведения другой проверки инспекторы обнаружили, что большие суммы списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности не были отражены ни по одной строке баланса компании. Проверка результатов инвентаризации ничего не дала — актов с этой дебиторкой у компании не было.

Отметим, что схемой это назвать нельзя. Скорее бухгалтер допустил грубую ошибку при составлении отчетности, которая вылилась в существенную сумму доначислений, оспорить которую в суде компания не решилась. Причина такой нерешительности выявилась еще на этапе возражений, когда компания представила в инспекцию дополнительные документы и регистры учета. При анализе документов и регистров выяснилось, что все они содержат разные и несопоставимые между собой данные о суммах задолженности и датах ее возникновения. Объяснить большую часть несоответствий в процессе рассмотрения материалов проверки компания не могла, что указывает на недостаточную организацию работы с задолженностью.

При проверке ТМЦ главное внимание — недостачам

Следующий вид инвентаризации, который может привлечь внимание инспекторов, это инвентаризация имущества, товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и денежных средств. В ходе ее проведения могут быть выявлены как излишки, так и недостачи.

Надо сказать, что инспекторы практически не выявляют нарушения при оприходовании излишков. Во-первых, излишки компании показывают нечасто. Во-вторых, суммы доходов от выявленных излишков ТМЦ, как правило, невелики. Точно определить возможную стоимость какой-нибудь разобранной старой запчасти, принятой на склад, непросто, времени на это уйдет много, а перспектива доначислений весьма туманная.

Что касается недостач, то претензий чаще всего не возникает, если у ТМЦ либо истекает срок годности естественным путем, либо установлено виновное лицо, которое будет возмещать причиненный ущерб. В этом случае, как правило, достаточно акта внутренней комиссии.

Однако, если убытки возникли из-за краж, недостач и порчи ТМЦ в результате стихийных бедствий, потребуется документальное подтверждение реальности этих неприятностей (подп. 5, 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). Кроме внутреннего акта комиссии, созданной на основании приказа руководителя, компании необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие обращение в соответствующие органы: ОВД по факту кражи, пожарной инспекции, МЧС. Если таких документов нет, то у проверяющих появляются веские основания доначислить налог на прибыль по формальным признакам.

Понятно, что большинство компаний не обращается в полицию, так как, скорее всего, преступников не найдут, а возможно и искать не станут, да и имущество уже не вернешь. Оформление же документов в других государственных органах зачастую может занять много времени в связи с долгой перепиской с чиновниками, проведением расследований и ожиданием их результатов. Но если этим не заниматься, компания потеряет на налогах.

Пленум ВАС РФ в пункте 10 постановления от 30.05.14 № 33 разъяснил, что именно налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по основаниям кражи, пожара и иным аналогичным причинам, то есть без передачи его третьим лицам (п. 1 ст. 54 НКРФ). Если компания не подтвердит, что выбытие не зависело от ее воли, то проверяющие, а потом и суд обяжут ее исчислить НДС по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Особое внимание проверяющие уделяют актам инвентаризации реорганизуемых компаний. Известны случаи, когда в присоединяемой компании выявляются недостачи в виде давно «зависших» в бухгалтерском учете запасов, материалов или готовой продукции. Ценностей давно нет, при этом никто уже не помнит причин отсутствия первичных документов. Передавать на баланс правопреемника вроде как уже и нечего, а полицию вызвать нет повода. Таких мифических остатков за несколько лет набирается на приличную сумму, и руководитель компании обычно принимает решение результат недостачи списать на убытки. При этом финансовый результат «растворяется» в отчетности правопреемника. Например, в моей практике так «пропадали» полная цистерна бензина и небольшой склад колесных пар к трамвайным вагонам.

Если инспекция при приеме отчетности обратит внимание на «исчезнувшие» активы, то такое списание останется тайной только до момента назначения выездной проверки у правопреемника. А если найдут неподтвержденное списание, то доначисления налога на прибыль и НДС снова не избежать.

Чтобы исключить такие обидные доначисления, достаточно своевременно проводить инвентаризацию на предприятии. При этом проводить ее нужно не за столом кабинета, а по-настоящему. Ведь списать небольшие суммы постепенно гораздо проще, чем объемы, накопленные за несколько лет.

Если компании все-таки предъявили претензии, но есть возможность получить документ из архива государственного органа, то необходимо сделать запрос, копию которого можно приложить к возражениям на акт проверки. Также можно связаться с бывшими сотрудниками и попросить их дать свидетельские показания о происшествии.

В ходе налоговой проверки инвентаризации проводятся редко и прицельно

Кроме использования готовых результатов инвентаризации проверяемой компании инспекция может провести инвентаризацию самостоятельно. Право налоговых органов проводить инвентаризацию при осуществлении налоговых проверок закреплено в подпункте 6 пункта 1 статьи 31 и пункте 13 статьи 89 НК РФ. Порядок проведения инвентаризации утвержден приказом Минфина России иМНС России от10.03.99 №20н/ГБ-3-04/39.

Надо сказать, что таким правом инспекции пользуются нечасто. Большинство компаний с такой формой налогового контроля ни разу не сталкивались. Поэтому стоит разъяснить основные цели данного мероприятия.

Инвентаризации инспекции проводят в основном в отношении имущества и активов компании, и делается это не только в погоне за доначислениями. Проведение инвентаризации во время налоговой проверки может быть верным признаком того, что налоговики серьезно настроены взыскать доначисленные суммы за счет выявленного реального имущества. Например, если результаты проверки учетной документации компании, анализа информации, полученной из других источников, осмотра территорий и помещений дают основания предполагать наличие ТМЦ, основных средств или иного имущества, не отраженных в бухгалтерском учете (подп. 4 п. 5.4 письма ФНС России от25.07.13 №АС-4-2/13622).

Стоит иметь в виду, что в последнее время ФНС России пристально следит за взысканием доначисленных сумм и распространяет в инспекциях положительную практику по статье 45 НК РФ (исполнение обязанности по уплате налогов и сборов). Одним из таких примеров является успех налоговиков по взысканию доначислений с ООО «Королевская вода» (письмо ФНС России от01.12.14 №СА-4-7/24782@). Если инспекция установит, что проинвентаризированное имущество, активы и денежные средства переводятся на другие компании, это может послужить основанием для привлечения этих компаний к субсидиарной ответственности.

При проведении инвентаризации в отношении имущества, особенно подлежащего государственной регистрации, у инспекторов есть возможность проверить реальную дату постановки его на учет. В случае выявления нарушения компании доначислят налог на имущество. Кроме того, инспекторы проверят правильность применения амортизационной группы.

Конечно, такие «проколы» компании допускают нечасто, так как проверить это несложно. Но есть и отрицательные примеры. Например, в ходе выездной проверки проверяющие установили, что компания поставила на учет два дорогостоящих объекта недвижимости после майских праздников. Однако при проведении инвентаризации и проверке документов было установлено, что свидетельства о государственной регистрации права на недвижимое имущество датированы 30 апреля, а сами объекты недвижимости по акту приема-передачи приняты 20 апреля.

Поскольку при расчете налога на имущество берется стоимость имущества по состоянию на каждое первое число месяца, то при правильном учете стоимость этих объектов была бы учтена в апреле и по состоянию на 1 мая вошла бы в расчет налога. Несмотря на то что бухгалтер компании объяснила, что объекты недвижимости были поставлены на учет тогда, когда фактически были получены свидетельства о государственной регистрации права, то есть после майских праздников, суд первой инстанции принял сторону инспекторов, а впоследствии компания отказалась от иска (определение Девятого арбитражного апелляционного суда от09.04.07 №09АП-3747/07-АК).

Конечно, инспектор тоже может ошибаться. Он может неправильно рассчитать окончание срока исковой давности или вообще не запросить документы для его расчета. Зачастую проверяющие неправильно рассчитывают сроки, которые определяют в календарных или рабочих днях (ст. 6.1 НКРФ). Бывает, что при проверке проверяющий может требовать какие-то лишние документы, которые составлять либо не обязательно, либо у компании есть документ с другим названием. Например, по требованию представлено «заключение», а проверяющий просит «справку», хотя смысл документа абсолютно одинаковый. Однако такие ошибки и требования оспорить несложно как ссылаясь на судебную практику, так и путем представления собственных контррасчетов и дополнительных документов.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы