Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Некоторые налоговые схемы приводят инспекторов в  растерянность

26 ноября 2014   571  

событие Внутренний учебный семинар УФНС по одному из регионов России

основные темы Спорные вопросы исчисления НДС при реализации, право на вычет НДС, обоснованность налоговой выгоды при смене налогового режима, влияние взаимозависимости контрагентов на обоснованность налоговой выгоды

Налоговую практику во многом определяют установки ФНС России, те вопросы, на которые она рекомендует обращать внимание при работе с налогоплательщиками. Поэтому редакция «ПНП» регулярно изучает внутренние документы налоговиков, в которых содержатся такие рекомендации или же на основании которых они могут быть изданы в дальнейшем.

На этот раз к нам попали материалы внутреннего семинара одного из региональных УФНС. Суть мероприятия состояла в том, что «выездники» инспекций делились друг с другом ситуациями, в которых они не знают, что делать. То ли доначислять налог, то ли нет. Недоумевают, есть ли тут схема. И просят совета у своих опытных коллег.

Хотя мы этим инспекторам и не коллеги, но все равно опытные. Поэтому мы все же решили поучаствовать в процессе и с удовольствием комментируем сложные случаи из их практики.

Займы возбудили подозрения в незаконном вычете НДС

Любой вычет НДС в цепочке перепродавцов налоговики склонны считать необоснованным. И аргументы, которыми объясняется этот вывод, подчас вызывают удивление. Так, одна из инспекций описала схему дробления бизнеса. В компании, реализующей товары, сразу же несколько сотрудников захотели стать предпринимателями. Они одновременно подали заявления на регистрацию, пришли в один банк открывать счета. И, чтобы не мучиться поисками, заключили договор об оказании услуг по учету в одной фирме и арендовали помещения у одного собственника — той самой компании-поставщика. Это вызвало подозрения у проверяющих.

Сомнительным показалось и то, что работники всех предпринимателей в прошлом трудились на благо компании. Правда, в данном случае для доказательства фиктивности стоило бы найти свидетельства того, что эта компания по факту и остается работодателем: устанавливает правила трудового распорядка, определяет режим труда и отдыха для этих лиц, выплачивает им централизованно заработную плату. Таких подробностей на совещании не прозвучало, что позволяет заподозрить реальный переход работников к новым работодателям. Лица названы налоговиками взаимозависимыми, хотя опять же без ссылок на какие-либо основания. Скорее, их стоит считать дружественными.

Схему налоговики увидели в том, что все предприниматели, кроме одного, применяют вмененку, а один — общую систему налогообложения. Он закупает товар у компании, перепродает его остальным предпринимателям, предъявляя НДС к вычету. Именно к этому плательщику НДС у налоговиков и возникли вопросы, а не к компании, из которой все предприниматели вышли. При этом схему сочли направленной на необоснованное возмещение НДС из бюджета. Учитывая, что предприниматель уплатил все причитающиеся с него налоги, включая НДС по операциям перепродажи товара, при этом получая доход (то есть товар продавался не в убыток), заключение о незаконном возмещении НДС и его оптимизации предпринимателем представляется очень и очень странным. Если оно сделано на основании еще каких-либо данных, то о них стоило бы упомянуть.

Главным аргументом инспекции является использование заемных средств предпринимателем. Это позволяет предположить, что значительная часть малого и среднего бизнеса под подозрением, потому что мало кто работает только за счет собственных средств. Займы предприниматель получает как от компании, так и от бывших коллег: чтобы отдать одни долги, он перезанимает денежные средства вновь у кого-нибудь еще. Отметим, что возврат долгов, пусть даже за счет новых займов, свидетельствует скорее в пользу реальной деятельности. При формальном документообороте, на чем настаивают налоговики, займы повисают на долгие годы.

При этом налоговый орган не отрицает, что предприниматель по своей деятельности получил за первый год доход в сумме 29 млн рублей, сумма полученной прибыли от реализации превысила расходы. Но из этих данных налоговый орган сделал только один вывод: отдавать займы предприниматель будет 31 год. Не совсем понятно, каким образом в суде налоговики собираются подтверждать свой расчет, откуда у них уверенность, что доход физлица в следующие годы не изменится. К тому же превышение доходов от реализации над расходами позволяет предположить, что наряду с кредиторской задолженностью есть и дебиторская. Очевидно, что ее погашение должно позволить рассчитаться по долгам. Правда, о состоянии расчетов предпринимателя с его покупателями налоговый орган умалчивает.

И что странно, инспекция даже не уточняет, есть ли у нее претензии к самому поставщику. Если он уплачивает НДС в том же размере, в котором предприниматель заявил вычеты, то позиция относительно применения налоговой схемы даже группой лиц, скажем прямо, достаточно слаба. Тот аргумент, что предпринимателю придется работать остаток жизни для возврата долгов, никак не может быть сколь-нибудь значимым аргументом. Предприниматель отвечает по долгам всем своим имуществом, а достаточно ли его, должно беспокоить заимодавцев, а не налоговиков. По крайней мере, пока этот предприниматель исполняет свои налоговые обязанности. А вот если их не исполняет компания, то в первую очередь претензии стоит адресовать ей. А потом уже пытаться связать всех участников в схему, если в этом есть смысл.

Вычет НДС по капстроительству возможен после ухода с УСН

Проверяющие из другой инспекции просят коллег помочь найти аргументы и подтверждающую их практику для отказа в вычете предъявленного налогоплательщику НДС. Основанием, по мнению инспекторов, является то, что в момент предъявления этого налога компания применяла упрощенку и лишь позднее ушла на общую систему налогообложения.

Первоначальная стоимость основных средств упрощенцев формируется по правилам бухгалтерского учета, то есть НДС в нее включается (ч. 3 п. 3 ст. 346.16 НКРФ, абз. 7 п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от30.03.01 №26н). Поэтому инспекторы и решили, что НДС должен оставаться в этой стоимости и после ухода со спецрежима.

Но вот незадача: компания сошла с упрощенки раньше, чем ввела объект в эксплуатацию, а значит, не успела отразить сформированную с НДС стоимость в налоговом учете (п. 3.10 Порядка заполнения книги учета доходов ирасходов организаций ииндивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от22.10.12 №135н). И на этом основании выделила предъявленный НДС и поставила к вычету, основываясь на пункте 6 статьи 346.25 НК РФ.

Но инспекторы обращают внимание на то, что компания в периоде применения УСН не могла уменьшить доходы на сумму «расходного» НДС, поскольку у нее был объект налогообложения «доходы». По их мнению, невозможность признания расходов в принципе, если бы компания оставалась на УСН, также имеет существенное значение.

В данном случае можно обратить внимание налоговых органов на письмо Минфина России от01.10.13 №03-07-15/40631, тем более что ФНС России еще год назад рекомендовала его использовать в работе нижестоящим инспекциям (письмо от25.10.13 №ЕД-4-3/19225). В нем указано, что расходы на сооружение основных средств в период применения упрощенки принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. В связи с чем предъявленные в периоде проведения капитального строительства подрядчиками и заказчиками-застройщиками суммы НДС могут быть приняты к вычету, если в периоде применения налогоплательщиком УСН объекты капитального строительства в эксплуатацию не вводились. При этом ни в письме ФНС России, ни в письме Минфина России нет никаких уточнений по подводу объекта налогообложения, выбранного при применении УСН.

Ввозимая продукция — более узкое понятие, чем произведенная вне территории РФ

Следующий участник семинара обратился к коллегам за помощью в разрешении ситуации о применяемой ставке НДС. Компания при ввозе книжной продукции уплачивает на таможне НДС по ставке 18 процентов, соответственно уплаченный налог принимается к вычету. Но потом получает справку, которая подтверждает правомерность применения к этому товару ставки в размере 10 процентов. И на этом основании дальше реализует продукцию, применяя пониженную ставку.

Перечень книжно-журнальной и иной печатной продукции, облагаемой по ставке 10 процентов, установлен постановлением Правительства РФот23.01.03 №41. Для применения ставки необходимо получить соответствующее подтверждение (справку) из Роспечати. Но в постановлении прямо указано, что эти подтверждения не выдаются в отношении ввозимых товаров. В связи с чем и возник вопрос, насколько оправданно применение такой ставки после ввоза.

С удовольствием поясняем налоговикам, что никакой налоговой схемы тут нет: сколько компания получит денег от покупателей, столько и уплатит в бюджет, а сколько уплатит на таможне, столько и возместит. А вот выгода для бюджета очевидна, если удастся заставить компанию и внутри страны применять таможенную ставку НДС 18 процентов. Ведь как минимум один из участников цепочки перепродаж — конечный потребитель — не примет к вычету этот НДС, и он осядет в бюджете.

Налоговики отметили, что в рассмотренной в запросе ситуации страна-импортер не является участником Соглашения о ввозе материалов образовательного, научного и культурного характера от 22.11.1950. В этом случае при ввозе товаров применяется ставка, установленная внутренним законодательством для продукции отечественного производства (подп. «а» п. 1 ч. IПротокола от26.11.76). Но данной ссылкой они, по сути, сами ответили на свой вопрос. В пункте 1 Соглашения прямо указано, что речь в нем идет только о взимании таможенных или иных сборов при ввозе или в связи с ввозом. Данный документ не регулирует налогообложение на внутреннем рынке уже ввезенной продукции. А значит, если налоговые органы признают возможность применения 10-процентной ставки к импортной продукции, то основанием для этого является не названный международный договор, а только наличие указанной справки. И поскольку он не действует в отношении уже выпущенной для внутреннего потребления продукции, различный порядок ее налогообложения нарушает принцип о недискриминации при установлении налогов, сборов и льгот (п. 2 ст. 3 НКРФ).

Отметим, что такой вывод можно сделать и из терминологии самого постановления Правительства РФ от 23.01.03 № 41, согласно которому справки не выдаются в отношении «ввозимых» товаров. Речь не идет о любых импортных товарах или товарах, страной происхождения которых не является РФ. Значит, в отношении выпущенного для внутреннего потребления товара установленное в постановлении ограничение не применяется.

Товарищество помогает обойти внутреннее начисление акцизов

Одна из инспекций выявила действительно интересную схему работы через товарищество. Предметом договора простого товарищества, привлекшего внимание проверяющих, является совместная деятельность по производству и реализации произведенного моторного масла для дизельных или карбюраторных двигателей. Для этих целей объединены средства и возможности семи участников.

Производство осуществляет один из товарищей, у которого есть лицензия на эксплуатацию взрывоопасных объектов. Реализация продукции на экспорт осуществляется другим товарищем. Согласно договору, товарищ-реализатор ведет дела, в том числе в целях налогообложения НДС и уплаты акцизов (ст. 174.1, п. 2 ст. 180 НК РФ). Данный товарищ возмещает из бюджета входной НДС и, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 183, пунктом 1 статьи 184 НК РФ, освобождается от уплаты акцизов. При налоговой проверке товарищ, ведущий дела, подтвердил право на производство продукции лицензией первого товарища.

К сожалению, налоговики просили коллег лишь сообщить о том, встречали ли они такую схему работы. И не уточнили, что именно их в ней смущает. Можно предположить, что их интересует вопрос о правомерности неначисления акцизов при передаче продукции от товарища-производителя товарищу-реализатору.

Однако в рассматриваемой ситуации не происходит передачи продукции от одного лица другому на возмездной или безвозмездной основе. Продукция обращается в рамках совместной деятельности, но не является вкладом в нее, не передается участнику-реализатору в качестве выплаты взноса. Значит, прямого основания для доначисления акциза нет (подп. 10, 11 п. 1 ст. 182 НК РФ).

Продукция фактически и не передается. Она произведена в рамках договора о совместной деятельности и является общей собственностью товарищей. Формально товарищи не нарушают никаких налоговых норм, не начисляя акциз. Отметим, что в арбитражной практике примеров рассмотрения подобных дел мы не нашли.

Но при этом лицензия на производство есть только у одного из них, на что отдельно обращает внимание инспекция. Передача лицензии другому лицу невозможна, получение ее на товарищество в целом тоже. Возможно, именно этот аспект кажется налоговикам нарушением: получается, что производителем является товарищество, у которого нет лицензии. Но контроль за соблюдением гражданского законодательства не входит в компетенцию налоговых органов.

Не все то схема, где встречается слово «вексель»

Еще у одних инспекторов вопросы возникли по схеме безвозмездного финансирования компанией своих взаимозависимых лиц. Налоговики отмечают, что лица ведут реальную предпринимательскую деятельность, но при этом бесплатно пользуются денежными средствами компании. У той не возникает доходов по процентным договорам займа, поскольку долг возвращается на следующий день после его получения: заемщики вместо него выдают на ту же сумму собственные беспроцентные простые векселя. И через год погашают их.

Нормы главы 25 НК РФ не позволяют доначислить доход от безвозмездного пользования денежными средствами. На это неоднократно обращали внимание суды, в том числе Президиум ВАС РФ (постановление от03.08.04 №3009/04), с этим согласен Минфин России (письмо от02.04.10 №03-03-06/1/224). А в периоде проведения данной схемы и компании нельзя было вменить доход. В настоящее время, учитывая взаимозависимость лиц, возможны доначисления по правилам трансфертного ценообразования. Однако для этого необходимо, чтобы сделки стали контролируемыми.

Можно предположить, что налоговики заинтересовались этими схемами из-за осуществления компанией (предположительно той же) других аналогичных сделок. В них заимодавец выступал комиссионером по договорам на приобретение векселей. Комитенты при этом являлись только номинальными получателями дохода: они не отражали доход в виде дисконта по векселям, не предоставляли отчетность. Компания же отражала в составе доходов лишь сумму своего вознаграждения.

Подозрения в том, что эту налоговую схему организовала компания и она же является фактическим получателем дисконтного дохода, возможны. Но для этого нужно доказать, что полученные от векселедателей денежные средства не перечислены комитентам или вернулись обратно в компанию иным способом, то есть остались в ее распоряжении.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы