Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как защитить налоговую выгоду при выдаче займов работникам

11 августа 2014   593  

Какие претензии возможны при выдаче беспроцентного займа

Почему выгоднее «забыть» о долге работника, а не простить

Как избежать начисления взносов на неистребованный долг

Один из популярных на практике способов оптимизации страховых взносов заключается в выдаче работникам беспроцентных займов. Эта схема достаточно распространена, особенно в отношении топ-менеджеров, так как помимо снижения суммы страховых взносов компания имеет возможность использовать беспроцентные займы для поощрения и стимулирования – пока работник трудится на компанию, он пользуется этим займом, а в случае увольнения до истечения срока, на который выдан заем, работник обязан вернуть денежные средства в течение определенного времени.

В некоторых случаях для дополнительной мотивации компания после окончания срока заимствования не истребует долг с работника при условии, что он к этому времени все еще остается в ее штате. По истечении срока исковой давности – трех лет – у компании уже нет права требовать возврата суммы долга (ст. 195, п. 1 ст. 196 ГК РФ). Таким образом работнику фактически выплачивается вознаграждение за выслугу лет в компании.

Однако налоговые органы и проверяющие из фондов социального страхования прекрасно знают о подобных способах поощрения. И выдвигают перечень стандартных претензий. Как защитить налоговую экономию при таком способе стимулирования работников, рассмотрим в данной статье.

Опасно давать работникам взаймы за счет кредитных средств
 

Суммы выданных займов не учитываются в составе расходов компании (п. 12 ст. 270 НК РФ). Соответственно, на этапе выдачи такого займа претензии могут возникнуть только в случае, если в этом же периоде компания привлекала сама заемные средства или кредиты. Налоговики попытаются доказать, что именно эти средства и пошли на предоставление беспроцентного займа, а значит, проценты, уплачиваемые самой компанией, экономически не оправданы (п. 1 ст. 252, подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Не в пользу компании в этом случае будут факты, которые подтвердят версию инспекторов. Например, если компания получила кредит и в тот же день в той же сумме передала его в беспроцентный заем (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11.03.11 № А28-5351/2010).

Подчас налогоплательщикам удается защититься в подобной ситуации. Например, указав на то, что заемщик – основной поставщик, выдача ему беспроцентного займа помогла сохранить производственные мощности и не сократить производство. Это, в свою очередь, обеспечило непрерывный производственный процесс в самой компании-заимодавце и позволило избежать убытка (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.02.10 № А33-5756/2009). Можно предположить, что подобные аргументы помогут и при выдаче займа работнику. Например, если он является ключевым специалистом, которому сложно найти замену. А без временной финансовой помощи компания может этого работника потерять.

Но в целом лучше избегать таких ситуаций. Если в периоде привлечения заемных или кредитных средств компания осуществляет и иные операции, требующие денежных затрат, защититься будет проще. Аргумент налогового органа о целевом назначении полученных займов и кредитов и необоснованности процентов в этом случае можно легко опровергнуть.

Так, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не принял во внимание довод налогового органа о том, что без привлечения кредита у компании не хватило бы средств на выдачу беспроцентного займа. Суд счел неподтвержденным довод инспекции о том, что целью получения кредита была именно выдача беспроцентного займа (постановление от 30.09.13 № А11-7800/2012).

На то, что обществом затрачены на пополнение оборотных активов средства, в два раза превышающие сумму кредита, указал Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 21.10.13 № А12-54/2013. И сделал вывод, что это доказывает использование полученного кредита на получение дохода. А беспроцентные займы, по мнению суда, могли быть предоставлены за счет полученной выручки. Наличие собственных средств, достаточных для предоставления беспроцентного займа своему работнику, помогло защитить расходы по привлеченному кредиту и компании, дело которой рассмотрел Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (постановление от 19.02.13 № А42-1546/2012). В качестве дополнительной меры защиты целесообразно в периоды предоставления займа работникам в случае привлечения кредитных средств указывать в кредитном договоре целевое назначение, если это возможно.

Прощение долга более рискованно, чем его неистребование
 

Если работник возвращает сумму займа, то ни проблем у компании не возникнет, ни доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Если же она примет решение простить долг, налоговые органы наверняка сочтут, что его сумма не должна уменьшать налогооблагаемую прибыль. Они приравнивают прощение долга к безвозмездно переданному имущественному праву на основании пункта 1 статьи 572 ГК РФ. А согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ, такие расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Выводы Президиума ВАС РФ, сделанные в постановлении от 15.07.10 № 2833/10, дают шанс на благоприятный исход при решении спора. Однако Минфин России и ФНС России настаивают на том, что ключевой в данном вопросе является экономическая обоснованность расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). И окончательное решение возможно только после получения пояснений о цели прощения долга (письмо от 21.01.14 № ГД-4-3/617). В отношении долга работника найти подобные аргументы может быть сложно.

Другим вариантом освобождения работника от обязанности возвращать долг является его неистребование в течение трех лет после наступления срока возврата займа. Тогда компания списывает задолженность как безнадежную (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ). Претензии возможны и в этом случае, и они также будут касаться экономической оправданности полученного убытка. В судах инспекции указывают на то, что выдача беспроцентного займа изначально не была направлена на получение дохода, а значит, и убыток от списания этой задолженности экономически не оправдан.

Суды склонны исходить из буквального прочтения норм Кодекса. А они не исключают возможности признания средств, переданных по договору займа, безнадежным долгом в силу пункта 2 статьи 266 НК РФ. Данная норма не содержит каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции. В частности, такой вывод сделал Президиум ВАС РФ в постановлении от 15.04.08 № 15706/07.

Отметим, что подобную позицию поддержал и Минфин России в некоторых из своих разъяснений (письма от 08.08.12 № 03-03-07/37, от 13.08.12 № 03-03-06/1/408). И вслед за Президиумом ВАС РФ и Минфином России суды, как правило, в таких спорах поддерживают налогоплательщиков (постановления федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского от 27.09.10 № А27-448/2010, Поволжского от 23.04.10 № А72-15093/2009, Северо-Западного от 08.02.10 № А05-7369/2009, Северо-Кавказского от 27.03.13 № А32-5142/2012 округов).

Еще одним аргументом налоговиков в защиту своей позиции могут быть нормы подпункта 10 пункта 1 статьи 251 и пункта 12 статьи 270 НК РФ, согласно которым суммы займов не формируют доходы и расходы. Но суды отмечают, что при списании задолженности в виде суммы займа как безнадежной не происходит его возврат. Поэтому данные нормы неприменимы (постановления федеральных арбитражных судов Поволжского от 12.02.13 № А65-14995/2012, от 23.04.10 № А72-15093/2009, Северо-Западного от 08.02.10 № А05-7369/2009 округов).

Неистребованные суммы займа не облагаются страховыми взносами
 

При проверках правильности исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование ревизоры часто обращают внимание на явную связь выданного займа с наличием трудовых отношений с работником. Косвенно эту связь подтверждает условие договора о том, что работник должен вернуть сумму займа в случае увольнения. На этом основании проверяющие суммы прощенных работникам займов пытаются включить в базу для начисления страховых взносов. В качестве аргумента проверяющие указывают на формулировки части 1 статьи 7 и части 1 статьи 8 Федерального закона от 24.07.09 № 212ФЗ. В первой из норм очень общо обозначен объект обложения страховыми взносами – ими могут признаваться любые выплаты и вознаграждения, которые производит работодатель в пользу работника, поскольку они осуществляются в рамках трудовых отношений. Все эти суммы могут составлять базу для начисления страховых взносов, если они не упомянуты в статье 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212ФЗ.

В свою защиту плательщики страховых взносов указывают на часть 3 статьи 7 Федерального закона от 24.07.09 № 212ФЗ. Согласно данной норме, не может быть признана объектом обложения страховыми взносами передача работникам денежных средств по договорам займа. У данного договора гражданско-правовой характер, по нему вещи (денежные средства) передаются в собственность работникам на время, определенное договором. И прощение займа (неистребование суммы долга) хотя и дает работнику явную экономическую выгоду, но характера отношений не меняет. На это, в частности, указал Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 17.03.14 № А56-29412/2013. Суд признал, что списание компанией задолженности заемщиков по договорам займа как законный способ прекращения данных гражданско-правовых обязательств (ст. 415 ГК РФ) не изменяет характера этих правоотношений и не обуславливает новацию заемных обязательств в обязательства, связанные с выполнением работ и оказанием услуг.

Однако проверяющие толкуют названные нормы иначе. По мнению инспекторов, ключевым моментом является то, что компания такие условия займов предлагает не всем желающим, а только работникам. А значит, несмотря на гражданско-правовую форму, эти правоотношения находятся в рамках трудовых. И доход, полученный работником при списании займа, является бонусом, предоставляемым в рамках трудового договора.

Несмотря на то что по сути контролеры правы, аргумент очень спорный. Ведь вообще-то компания не выставляет оферту с предложением беспроцентных займов и их последующего прощения. Поэтому указание на то, что заемщики компании – только работники, не может однозначно доказывать, что выдача займа обусловлена заключением трудового договора. Тем не менее в итоге споры приходится решать в судах.

Суды, как правило, требуют предоставления более веских подтверждений связи выданных займов с исполнением работниками своих должностных обязанностей. Так, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 24.12.13 № А65-8304/2013 обратил внимание на то, что обязательства сторон по вышеуказанным договорам не поставлены в зависимость от исполнения работником своей трудовой функции. Представленными в материалах дела документами (трудовые договоры, коллективный договор) подтверждается, что трудовые договоры, заключенные компанией с работниками, не содержат ее обязательств выдавать работникам в качестве вознаграждения за труд беспроцентный заем. Также суд отметил, что в трудовых договорах отсутствует обязанность заключить соглашение о прощении части долга по договорам займа.

На последний аргумент стоит обратить особое внимание. Как уже сказано выше, прощение долга может быть обещано работнику в качестве поощрения за выслугу лет. Но стоит иметь в виду, что включение этого условия в любой из договоров – хоть трудовой, хоть займа – автоматически связывает их. Спорить с фондами в этом случае будет гораздо сложнее. Поэтому лучше избегать таких условий. Как вариант, такое соглашение о прощении долга по истечении трех лет после наступления срока возврата займа можно оформить отдельным документом, а после истечения срока исковой давности забрать его у работника.

Аналогичным образом Федеральный арбитражный суд Поволжского округа решил дела в спорах с ФСС России и ПФР другого плательщика страховых взносов (постановления от 17.12.13 № А65-4684/2013, от 29.10.13 № А65-4151/2013, от 29.08.13 № А65-24410/2012). Поддержали плательщиков страховых взносов также федеральные арбитражные суды Северо-Кавказского (постановление от 13.03.13 № А53-4688/2012), Уральского (постановления от 08.05.14 № Ф09-2638/14, от 24.03.14 № Ф09-1316/14) округов.

Не признается объектом обложения страховыми взносами также материальная выгода, полученная от экономии на процентах. На это обратил внимание Минтруд России в письме от 17.02.14 № 17-4/В-54 со ссылкой на часть 3 статьи 7 Федерального закона от 24.07.09 № 212ФЗ.

Однако отметим, что если бы даже проверяющие из фондов сочли материальную выгоду объектом обложения, ее невозможно было бы включить в базу для начисления страховых взносов. Поскольку в отношении неначисления процентов не производится никаких выплат, работодатель не оплачивает ничего за работника, то определить налоговую базу невозможно (ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 № 212ФЗ).

Облагаемого НДФЛ дохода нет только при целевом займе
 

У работника в периоде пользования беспроцентным займом возникает облагаемый НДФЛ доход в виде материальной выгоды. Сумма дохода определяется как превышение 2/3 ставки рефинансирования на дату возникновения дохода над ставкой процентов, установленных договором займа (подп. 1 п. 1, подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Однако данный доход не возникает, если работнику предоставлен заем на приобретение или строительство жилья (письмо Минфина России от 17.02.14 № 03-04-05/6282). А значит, в подобной ситуации указание цели займа поможет оптимизировать налогообложение работника.

В случае получения беспроцентного займа без указанной цели, исходя из норм Кодекса, сложно определить момент получения такого дохода. По мнению Минфина России, ориентироваться надо на дату возврата займа (письма от 27.02.12 № 03-04-05/9-223, от 25.07.11 № 03-04-05/6-531). Эту позицию поддерживают и суды (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 22.06.12 № Ф09-4788/12, Западно-Сибирского от 01.08.12 № А27-9497/2011 округов). Соответственно, на эту дату (и по действующей на эту дату ставке рефинансирования) компания обязана исчислить сумму НДФЛ по ставке 35 процентов и либо удержать и перечислить в бюджет, либо уведомить налоговые органы о невозможности сделать это (п. 2 ст. 224, п. 1, 2, 4, 5 ст. 226 НК РФ, письмо Минфина России от 23.09.11 № 03-04-06/6-236).

В случае же прощения долга или неистребования его нет даты возникновения дохода, соответственно, материальная выгода от экономии на процентах не облагается НДФЛ. Зато у работника возникает доход в сумме прощенного займа или в сумме задолженности, по которой истек срок исковой давности (письма Минфина России от 08.06.12 № 03-04-06/4-163, от 01.12.10 № 03-04-06/6-279, от 22.01.10 № 03-04-06/6-3). Но этот доход облагается НДФЛ уже по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы