Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как доказать отсутствие умысла в нарушении закона

28 февраля 2014   1393  

Вина каких лиц свидетельствует о вине компании

Как доказывают умысел через причиненный компании ущерб

Какой способ защиты выбрать, если умысел все же очевиден

Виды налоговых правонарушений и ответственность за них перечислены в главе 16 НК РФ. У некоторых из них в качестве квалифицирующего признака указан умысел. В частности, это знакомая большинству налогоплательщиков статья 122 НК РФ, предусматривающая ответственность за неуплату или неполную уплату налога. Другие статьи затрагивают участников инвестиционного товарищества и консолидированной группы налогоплательщиков (ст. 119.2 и 122.1 НК РФ).

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий или бездействия, желало либо сознательно допускало наступление их вредных последствий (п. 2 ст. 110 НК РФ). Если умысел доказан, налоговики имеют право увеличить размер санкций вдвое (п. 3 ст. 122, п. 2 ст. 119.2, п. 2 ст. 122.1 НК РФ) – с 20 процентов от неуплаченной суммы до 40 процентов. Таким образом, проверяющим всегда выгодно наличие умысла – это сразу же существенно увеличивает общую сумму доначислений.

По этой же причине доказанный умысел невыгоден налогоплательщикам. Кроме того, умысел в неуплате налогов может повлечь за собой уголовную ответственность. Впрочем, на практике компании выработали ряд аргументов, чтобы доказать неумышленность налоговых нарушений.

Умысел должен возникнуть у руководства компании, а не у рядового сотрудника

Умысел, как и обычную вину, доказывают через вину должностных лиц, это требование установлено пунктом 4 статьи 110 НК РФ. Налоговый кодекс не раскрывает такого понятия, как должностное лицо. В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ в данном случае необходимо применять определения иных отраслей законодательства. Согласно статье 2.4 КоАП РФ, под должностным лицом в применении к коммерческим организациям следует понимать руководителей и других работников компании, выполняющих организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции. К таким лицам также относятся руководители компаний, осуществляющих полномочия единоличных исполнительных органов других организаций.

Вместе с тем стоит учитывать, что статья 11 НК РФ не ограничивает налоговые органы и суды в выборе источников, которыми можно руководствоваться для толкования понятий, не определенных Налоговым кодексом. Так, Первый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 22.05.13 № А43-11407/2012 ограничился нормами Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В пункте 5 статьи 13 этого закона бухгалтер назван лицом, которое может подписывать бухгалтерскую отчетность. На основании этого суд заключил, что виновные действия бухгалтера подтверждают и вину организации.

При этом судом было установлено (со ссылками на решение суда по уголовному делу), что бухгалтер в преступном сговоре с инженером компании действовали в целях личного обогащения. По подложным документам в учете отражалось приобретение услуг. Расходы по этим услугам уменьшали налоговую прибыль, также компания принимала к вычету НДС. За это она была привлечена к ответственности. Суд признал действия налоговиков правомерными. Отметим, что в новом законе о бухгалтерском учете бухгалтер прямо назван должностным лицом (п. 3, 4 ст. 7 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ).

Положения и нормы, разъясняющие состав должностных лиц, позволяют заключить, что рядовые работники не являются должностными лицами, если не обладают соответствующими полномочиями. Это сужает круг сотрудников, через вину которых может быть доказана вина и умысел налогоплательщика. Соответственно, избежать обвинения в умышленном правонарушении компания сможет, если виновным лицом окажется, например, рядовой менеджер.

На практике такие ситуации встречаются, как правило, в случае мошеннических действий сотрудников. Так, в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 01.06.12 № А12-16620/2011 суд принял во внимание, что директор общества был обманут и введен в заблуждение менеджером. Основываясь на представленных им документах, общество уменьшило налогооблагаемую прибыль на сумму не осуществленных в действительности расходов и принял к вычету НДС по поддельным счетам-фактурам. Но в периоде отражения хозяйственных операций компания не располагала сведениями, что документы фальсифицированы. При этом компания считала, что совершает операции в целях получения дохода. Умышленный характер действий менеджера на момент проведения налоговой проверки был установлен вступившим в силу решением суда по уголовному делу.

Аналогичное дело было рассмотрено Федеральным арбитражным судом Московского округа (постановление от 11.03.03 № КА-А41/983-03). Компанию, занимающуюся производством ликероводочной продукции, обвинили в занижении суммы выручки и неуплате с нее НДС. Основанием для этого послужили неучтенные операции по реализации продукции общества. Однако суд установил, что данная продукция производилась и реализовывалась в личных интересах директора цеха компании, выручка за продукцию на счета общества не поступала. Эти сведения арбитражный суд получил из материалов уголовного дела.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа рассмотрел дело, когда выручка налогоплательщика была реальной (постановление от 22.05.03 № А33-11563/02-С3н-Ф02-1451). Но о ее получении компания узнала год спустя при проведении сверки с контрагентами. Сотрудники общества получили денежные средства и присвоили их. Поскольку компания определяла доходы по факту оплаты, то выручка была отражена только в периоде подписания актов сверки. Суд признал действия налогоплательщика правильными и отказал в применении санкций.

Однако мошенничество работников не спасет компанию, если неправильное исчисление налогов осуществлено в периоде, когда она уже располагала данными об указанных обстоятельствах. Так, Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 09.10.13 № А40-11346/12 признал правильными доводы налогового органа, исключившего суммы ссуд из состава резерва на возможные потери в связи с неисполнением обязательства заемщиком. Спорные кредиты были оформлены сотрудниками банка по подложным паспортам. Суд указал, что в данном случае ссудная задолженность по кредитным договорам фактически отсутствовала по причине их недействительности. И поскольку на момент формирования резерва банк был осведомлен о мошеннических действиях, то не должен был включать эти суммы в резерв.

Уголовные дела против директоров – выигрышный аргумент налоговиков

Во всех рассмотренных делах для защиты своих интересов компании обосновывали отсутствие вины с помощью решений судов по уголовным делам против работников. Такой способ доказывания популярен и у налоговых органов. Установленная в рамках уголовного дела вина руководителя фактически подтверждает вину и умысел самой компании. Примеров этому достаточно.

В постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.04.12 № А41-23554/10 налоговый орган в качестве дополнительного доказательства сослался на приговор, вынесенный генеральному директору общества. Им в преступном сговоре с другим лицом были организованы производство и реализация бензина. При этом в целях уклонения от уплаты акцизов в документах общества топливо отражалось как закупленное у третьего лица, также не уплачивающего акциз.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 25.06.10 № А82-538/2008-27 на основании приговора, вынесенного в отношении директора общества, счел доказанным занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за счет использования схемы давальческой переработки материалов. Следствием было установлено, что переработка осуществлялась самим обществом. При этом посредством сделок с индивидуальными предпринимателями завышались расходы общества и выводились денежные средства. А в постановлении от 12.12.12 № А39-3790/2011 суд на том же основании счел доказанным использование схемы, позволившей компании при выполнении строительных работ участвовать как в качестве подрядчика, так и субподрядчика.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в постановлении от 27.12.11 № А81-1779/2011 учел тот факт, что вина руководителя компании в уклонении от уплаты налогов и в действиях, связанных с получением незаконного возмещения из бюджета НДС, доказана. И сделал вывод, что это доказывает и вину самой компании в совершении вменяемых налоговых правонарушений и инспекция правильно определила действия компании как умышленные.

В подобных случаях суды ссылаются на часть 4 статьи 69 АПК РФ. Согласно ее положениям, вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. А значит, арбитражный суд уже не должен исследовать доказательства, которые были рассмотрены уголовным судом и на основании которых он вынес приговор. Руководствуясь этой нормой, Президиум ВАС РФ в постановлении от 20.05.08 № 15555/07 сделал вывод, что приговор в отношении генерального директора общества освобождает инспекцию от обязанности по доказыванию фактов совершения им действий, с которыми связано привлечение общества к налоговой ответственности.

Вместе с тем данная норма прямо указывает на возможность защиты в период, пока в отношении должностного лица еще не вынесен приговор. Суды отмечают, что сам факт возбуждения уголовного дела против должностного лица не может служить достаточным доказательством наличия умысла налогоплательщика. До вынесения соответствующего приговора отсутствуют основания считать лиц, привлеченных к ответственности, виновными. А значит, арбитражный суд будет рассматривать все доказательства, представленные сторонами процесса (постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного от 12.04.10 № А42-3101/2008, от 15.01.09 № А56-15244/2007, Северо-Кавказского от 15.09.03 № Ф08-3499/2003-1332А округов). Если уголовное дело рассматривается параллельно с проведением налоговой проверки, то компании есть смысл не затягивать с представлением возражений на акт проверки и рассмотрением дела в арбитражном суде.

Хотя стоит помнить о том, что налоговые органы в случае последующего осуждения должностного лица компании смогут обратиться с заявлением о пересмотре принятых по делу судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам. Но это не гарантирует пересмотра дела (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.01.13 № А22-2574/2009). К тому же временной разрыв позволит собственникам бизнеса предпринять действия, направленные на снижение потерь от принятия неблагоприятного решения. Например, перевести активы, на которые может быть обращено взыскание при истребовании доначисленных сумм.

Ошибочно считать, что отсутствие приговора или прекращение следствия из-за недоказанности вины руководителей защитит компанию. Умышленная форма вины может быть установлена не только приговором суда в отношении должностных лиц, но и решением суда по заявлению налогового органа о взыскании налоговой санкции с налогоплательщика-организации. Умысел налогоплательщика может быть установлен с помощью различных доказательств. Президиум ВАС РФ, сделавший данный вывод в постановлении от 29.07.03 № 2916/03, в качестве допустимого доказательства принял постановление об административном правонарушении.

Кроме того, налоговики отработали практику доказывания умысла и при отсутствии оснований для возбуждения уголовного дела против должностных лиц компании. Для этого используются обычные инструменты налогового контроля: встречные проверки, допросы и опросы, осмотры помещений, проверки банковских выписок. В качестве доказательства могут использовать вступившие в силу приговоры в отношении должностных лиц контрагентов (постановления федеральных арбитражных судов Поволжского от 27.07.12 № А12-17683/2011, от 27.03.12 № А12-10130/2011, Московского от 19.07.11 № КА-А40/7341-11 округов, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.05.12 № А12-20000/2011).

Об умысле могут свидетельствовать согласованность действий группы лиц (в том числе и юридических), нацеленная на минимизацию налоговых обязательств и обналичку, доказанная фиктивность конкретных хозяйственных операций компании. Отметим, что факт неведения реальной деятельности контрагентом не доказывает умысла самой компании, как и совершения налогового правонарушения. Решение в этом случае принимается с учетом иных обстоятельств, которые указывают на участие налогоплательщика в схеме или ее организации (постановления федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 27.02.12 № А58-2460/2011, Западно-Сибирского от 24.10.13 № А81-3524/2012, Уральского от 26.09.13 № Ф09-8808/13 округов).

Защищаясь, не стоит забывать о смягчающих обстоятельствах

Избежать уплаты штрафов в повышенном размере можно, даже если умысел налогоплательщика доказан. ВАС РФ в определении от 06.03.07 № 1710/07 указал, что форма вины совершенного правонарушения не влияет на возможность применения смягчающих ответственность обстоятельств при взыскании налоговой санкции. Эта возможность предусмотрена пунктом 1 статьи 112 НК РФ. В судебной практике такие случаи встречаются нередко.

Так, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в постановлении от 20.11.08 № А74-126/07-Ф02-4627/08 принял решение о снижении части начисленных штрафов за умышленную неуплату налога. Основанием для этого послужили следующие обстоятельства. Правонарушение, за которое снижена сумма штрафа, налогоплательщик совершил впервые. Компания находилась в тяжелом материальном положении. При этом она была участником социальной программы. Суд отметил, что санкции в экономических отношениях не должны носить карательный характер, и частично снизил штраф. Это решение было поддержано ВАС РФ, определением от 03.02.09 № ВАС-637/09 он отказал в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Социальная значимость общества в совокупности с уплатой доначисленной суммы налога в бюджет в полном объеме помогла снизить вдвое сумму штрафа, вмененного к уплате налогоплательщикам, и в делах, рассмотренных Федеральным арбитражным судом Уральского округа (постановления от 16.10.06 № Ф09-9097/06-С2, от 01.11.06 № Ф09-9511/06-С2). ВАС РФ также поддержал эти решения (определения от 06.04.07 № 864/07 и от 06.03.07 № 1710/07 об отказе в передаче дел в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 14.05.13 № А81-2053/2012 также учел сложное материальное положение налогоплательщика. При этом суд указал, что общество является субъектом естественной монополии. При несвоевременной оплате оказанных им услуг общество не вправе отказаться от их оказания социально-значимым предприятием. Несвоевременная уплата налогов в том числе явилась следствием постоянного наличия задолженности перед обществом по поставке услуг потребителям.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы