Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Подборка схем, позволяющих заменить часть облагаемой НДС выручки на необлагаемую

28 февраля 2014   367  

Какие схемы позволяют замаскировать облагаемую выручку

Как платить меньше НДС в арендных отношениях

Какую выгоду даст поставщику продажа товара в нагрузку

Очень часто перед любой компанией встает вопрос о том, как снизить НДС, подлежащий уплате в бюджет. Не секрет, что этот налог является одним из самых сложных для оптимизации, и многие не видят для себя иных вариантов, кроме использования однодневок. Однако практика показывает, что компании нашли немало законных способов оптимизации налоговой нагрузки.

Для иллюстрации этой мысли мы сделали подборку схем, которые позволяют заменить часть облагаемой налогом выручки на необлагаемую. То есть без изменения суммы выручки позволяют платить меньше НДС на законных основаниях. Это особенно выгодно, если покупатель – неплательщик НДС и не может зачесть уплаченный налог.

Продавец делает скидку, а покупатель платит штраф

В чем экономия. Позволяет продавцу не уплачивать НДС с части оборотов, заменив их штрафными санкциями, полученными от покупателей.

Как работает схема. Замена части облагаемой выручки на пени, штрафы или неустойки, полученные от покупателей за нарушение условий договоров, является одной из самых распространенных схем, используемых на практике. Для этого дружественные стороны намеренно снижают договорную стоимость товаров, работ или услуг. Далее покупатель искусственно задерживает оплату за реализованные в его адрес товары, работы, услуги. И перечисляет поставщику часть дохода в виде неустойки, пеней или штрафа (см. схему 1).

Схема 1. Замена части облагаемой выручки штрафными санкциями

Дело в том, что штрафные санкции за просрочку исполнения обязательств, полученные продавцом от покупателя, не облагаются НДС. С таким подходом недавно согласился Минфин России в письме от 04.03.13 № 03-07-15/6333, которое было доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 03.04.13 № ЕД-4-3/5875@. В своих разъяснениях контролирующие ведомства ссылаются на постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.08 № 11144/07, согласно которому суммы неустойки являются мерой ответственности за нарушение сроков исполнения договорных обязательств, поэтому не связаны с оплатой товаров по смыслу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Хотя ранее чиновники считали, что санкции, полученные от покупателей, относятся к суммам, связанным с оплатой товаров, работ или услуг. А значит, увеличивают налоговую базу по НДС (письма от 17.08.12 № 03-07-11/311, от 11.09.09 № 03-07-11/222). Главное, чтобы суммы штрафных санкций, которые продавец получает от покупателя, не являлись элементом ценообразования. Поскольку зачастую поступившие от покупателя средства в договоре лишь именуются неустойкой, штрафом или пенями, но по существу являются скрытой формой оплаты.

Отметим, что для снижения налоговых рисков желательно, чтобы сумма перечисленной неустойки не превышала 25 процентов от цены договора. В противном случае данные операции могут привлечь внимание контролеров. Особенно если они совершаются на регулярной основе.

Разновидностью данной схемы является выплата покупателем процентов по коммерческому кредиту. Вместе с тем Минфин России до сих пор считает, что суммы процентов за пользование коммерческим кредитом включаются в налоговую базу по НДС (письма от 19.08.13 № 03-07-11/33756, от 27.02.12 № 03-07-14/25, от 29.12.11 № 03-07-11/356). Поскольку коммерческий кредит и проценты по нему прямо связаны с оплатой товара, работ или услуг по договору (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), по которому и был предоставлен кредит.

Однако судебная практика по данному вопросу складывается в пользу компаний (постановления федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 21.02.13 № А33-7854/2012, от 28.02.13 № А33-7924/2012, Уральского от 03.12.12 № Ф09-10253/12 округов). По мнению судей, проценты, начисленные за предоставление рассрочки, являются платой за коммерческий кредит (ст. 823 ГК РФ), а не за реализацию имущества (ст. 153 НК РФ). Такие проценты относятся к внереализационным доходам и не являются объектом обложения НДС. Тем не менее при замене части выручки выплатой процентов по коммерческому кредиту нельзя исключать риск предъявления претензий. Поэтому если поставщик предоставляет покупателю коммерческий кредит, то его выгоднее заменить выплатой неустойки. Таким образом, у компании появится возможность сэкономить на НДС. Главное – зафиксировать неустойку или штрафы за просрочку платежа в договоре поставки.

Компенсации, связанные с возмещением убытков, не облагаются НДС

В чем экономия. Позволяет снизить сумму НДС за счет выплаты необлагаемых компенсаций по возмещению убытков или причиненного ущерба.

Как работает схема. В течение года компания отгружает товар покупателю по немного сниженной цене. Но последнюю партию товара покупатель отказывается принимать и оплачивать. Вместо этого он перечисляет в адрес компании денежные средства в качестве компенсации понесенных ею убытков. В этом случае компенсация убытков продавцу не облагается НДС (письмо Минфина России от 28.07.10 № 03-07-11/315). Поскольку налоговым законодательством не предусмотрено увеличение налоговой базы по НДС на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров, работ, услуг. Таким образом, поставщик получит часть выручки в виде не облагаемых налогом выплат.

Мнение о том, что получение денежных средств в качестве компенсации убытков за расторжение договора в одностороннем порядке не включается в налоговую базу по НДС, чиновники высказывали и в других своих разъяснениях (письмо от 26.10.11 № 03-07-11/289). При этом несостоявшийся покупатель может включить сумму компенсации в состав своих расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ), а поставщик обязан признать эту сумму в доходах (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Для того чтобы избежать претензий со стороны проверяющих, отказ от исполнения договора должен быть обусловлен деловыми целями. В частности, покупатель может указать на то, что в связи со снижением рыночных цен отказ от контракта повлек за собой меньшие убытки, чем его исполнение.

Еще один вариант замены облагаемой выручки на необлагаемую – возмещение владельцу стоимости утраченного имущества. Так, по мнению Минфина России, возмещение стоимости утерянного имущества не связано с реализацией и объектом обложения НДС не является (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо от 13.10.10 № 03-07-11/406). Такое мнение позволяет продавцу не уплачивать НДС при скрытой купле-продаже имущества.

К примеру, одна компания арендовала у другой производственное оборудование. В результате неосторожного использования или неквалифицированного ремонта оборудование пришло в полную негодность. Вследствие чего арендатор перечислил арендодателю денежные средства в качестве ущерба от утраты этих объектов. Хотя на самом деле таким образом дружественный покупатель рассчитался с поставщиком за оборудование, приобретенное в безналоговом режиме (см. схему 2). В дальнейшем бывшие арендаторы нередко эксплуатируют такие основные средства без всякого оформления.

Схема 2. Замена выручки от реализации основного средства на возмещение ущерба от утраты объекта

Арендная плата за пределами срока действия договора не облагается НДС

В чем экономия. Данная схема позволяет передавать объекты в лизинг или сдавать имущество в аренду, не уплачивая НДС.

Как работает схема. Арендодатель или лизингодатель могут заменить часть облагаемого НДС дохода на необлагаемый следующим образом. Для этого дружественные компании на короткий срок заключают договор аренды или договор лизинга. Впоследствии стороны расторгают контракт. При этом арендатор или лизингополучатель своевременно не возвращают собственнику переданный ему объект.

В дальнейшем собственник имущества требует от компании уплатить арендные или лизинговые платежи за период фактического использования имущества после расторжения договора (п. 4, 5 ст. 17 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ и ст. 622 ГК РФ). Причем практика показывает, что использующие подобную схему компании обычно расторгают долгосрочный договор незадолго до окончания реального срока его действия.

Арендные платежи за пределами действия договора аренды не облагаются НДС, поскольку фактически являются штрафными санкциями. Такой поход разделяет и Минфин России (к примеру, письмо от 13.10.10 № 03-07-11/406). Аналогичной точки зрения придерживается и Президиум ВАС РФ (постановление от 05.02.08 № 11144/07). Кроме того, в письме от 23.09.10 № 03-03-06/1/612 чиновники указали, что платежи за время просрочки возврата имущества, поступающие в адрес лизингодателя, не являются доходами от реализации. Минфин предлагает считать их внереализационными доходами (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Таким образом, арендодатель или лизингодатель имеют возможность в течение какого-то времени не уплачивать НДС вовсе. Особенно выгодна эта схема в том случае, если арендатор или лизингополучатель применяют упрощенку, поскольку входной налог им не нужен (см. схему 3).

Схема 3. Подмена арендных платежей выплатами за несвоевременный возврат имущества

Продажа опциона заменяет часть арендной платы

В чем экономия. Опцион, реализация которого не облагается НДС, позволяет заменить им часть облагаемой налогом арендной платы.

Как работает схема. Две компании в будущем намереваются заключить договор аренды нежилого помещения. Чтобы закрепить эти намерения, арендодатель предлагает будущему арендатору сначала заключить опционный договор на право аренды. Использование опциона на право аренды недвижимости позволяет снизить налоговую нагрузку арендодателя, если впоследствии стороны установят ежемесячные арендные платежи в меньшем размере (см. схему 4).

Схема 4. Реализация опциона с целью снижения облагаемого дохода от сдачи в аренду

Дело в том, что опцион на право аренды – финансовый инструмент срочной сделки, его реализация не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Минфин России также для целей НДС классифицирует договор купли-продажи опционов на право заключения аренды нежилых помещений как финансовый инструмент срочной сделки (письма от 29.12.05 № 03-04-11/336, от 23.10.01 № 04-03-11/137).

В арбитражной практике споры об обложении опционов на право аренды НДС встречаются редко. К примеру, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.06 № КА-А40/10058-06 сделан вывод, что будущий арендодатель не должен облагать НДС реализацию опционов на право аренды. Но в постановлении того же суда от 26.07.12 № А40-115878/11-78-465 ситуация рассмотрена уже со стороны покупателя опциона на право аренды, который уплатил НДС продавцу и принял его к вычету. Арбитражный суд решил, что вычеты правомерны, так как реализация такого рода опционов может облагаться НДС.

Таким образом, во избежание налоговых споров нужно, чтобы содержание заключенного договора однозначно позволяло квалифицировать его как опционный контракт и инструмент срочной сделки. Кроме того, в договоре на продажу опциона стоит предусмотреть порядок расчетов, в том числе по опционной премии. Желательно также, чтобы сумма, выплачиваемая арендатором будущему арендодателю за право заключения в будущем договора аренды, не была слишком крупной.

Деловой целью купли-продажи опциона на право заключения договора аренды может быть необходимость перечисления компенсации в адрес прежнего арендатора. Поскольку если в договоре аренды с прежним контрагентом имелось условие о выплате компенсации за досрочное расторжение контракта, то с помощью реализации опциона собственник сможет выплатить данную компенсацию прежнему арендатору.

Есть смысл вспомнить советскую практику продажи товара в нагрузку

В чем экономия. Позволяет заменить часть выручки от реализации облагаемых НДС товаров выручкой от необлагаемой реализации.

Как работает схема. В нагрузку к основному товару компания предлагает покупателю приобрести товар «нулевой» стоимости, реализация которого не облагается НДС. Например, это может быть ценная бумага, приобретение которой изначально почти ничего не стоило – вексель компании-банкрота или однодневки (см. схему 5). При этом основной товар реализуется со скидкой.

Схема 5. Замена части облагаемой выручки с помощью дополнительной продажи необлагаемого объекта

Так как реализация ценных бумаг не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ), то, разделив выручку на выручку от продажи товара и от реализации векселя, продавец снижает налоговую базу по данному налогу. То же самое относится и к уступке права требования, вытекающего из договора займа (подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Также в качестве «нулевого» товара используется доля в специально для этого созданной организации. Реализация долей также не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). В этом случае, помимо договора на реализацию товара, заключается еще и договор на реализацию доли в дочерней организации. Никаких сложностей с получением «нулевого» товара, не облагаемого НДС на практике обычно не возникает. Учредить организацию-«пустышку» для целей снижения НДС путем последующей реализации долей в ее уставном капитале достаточно просто. Также ничего сложного нет, например, безвозмездно (и без налогов) получить вексель компании-«однодневки» от учредителя – физического лица, владеющего более чем 50 процентами акций компании (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Основной минус данного способа состоит в отсутствии деловой цели у покупателя по приобретению ничего не стоящего товара. Из-за чего у покупателя возникает риск непризнания расходов на приобретение ненужного имущества. Кроме того, вряд ли такой метод могут применять компании, не состоящие в доверительных отношениях.

Кредитование покупателей заменит часть выручки процентами

В чем экономия. Позволяет заменить часть выручки от реализации облагаемых НДС товаров выручкой в виде процентов по займу. Последние НДС не облагаются.

Как работает схема. Компании, торгующие друг с другом на постоянной основе, могут значительно снизить платежи продавца по НДС, заключив договор процентного займа. Причем это может быть сделано в рамках маркетинговой политики компании-продавца.

Например, в начале года поставщик товара выдает своим постоянным контрагентам солидные денежные займы на пополнение оборотных средств и продвижение товаров конечным потребителям. Далее в течение года выручка продавца разделяется на собственно выручку от реализации товара (с НДС) и на проценты по займу (без НДС) (см. схему 6).

Схема 6. Выдача займов покупателям с целью получения необлагаемого дохода

По окончании года (или иного периода) покупатели возвращают заем. Причем в рамках той же маркетинговой политики отдельным потребителям сумма займа может быть прощена или зачтена в счет будущих платежей. Прощение займа не будет облагаться НДС, так как отношения не вытекают из договора реализации. Возврат же займа зачетом в счет будущих платежей НДС облагаться будет.

Очевидным минусом такого способа снижения НДС является отвлечение оборотных средств компании на предоставление займов своим покупателям. Однако если у поставщика есть возможность привлечь дешевый банковский кредит для этих целей, экономия на НДС может значительно превысить оплату услуг банка.

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы