Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как выбрать выгодный вариант учета процентов по займу на покупку ОС

25 сентября 2013   725  

В чем особенности учета процентов в первоначальной стоимости

В чем нюансы формирования первоначальной стоимости при УСН

Почему выгодно амортизировать проценты по займу

По общему правилу, проценты по полученным займам, использованным на приобретение ОС, включаются в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом заемщики признают проценты лишь в пределах норм (ст. 269 НК РФ). В том числе и упрощенцы (подп. 9 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В то же время существуют аргументы, позволяющие компании включить проценты в первоначальную стоимость ОС. Причем в полном объеме, не нормируя их. Но это касается только той части процентов, которые начисляются до момента ввода объекта в эксплуатацию. Если проценты по займу превышают лимит, не очевидно, какой способ выгоднее. В каждом есть свои плюсы и минусы.

НК РФ не содержит запрета на учет процентов в первоначальной стоимости

Напомним, что определить норматив расходов на уплату процентов можно либо исходя из среднего уровня по сопоставимым обязательствам (абз. 2, 3 п. 1 ст. 269 НК РФ), либо исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,8 раза (абз. 3 п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

По мнению Минфина России, проценты по займам, направленным на приобретение амортизируемого имущества, не включаются в его первоначальную стоимость (письма от 06.12.11 № 03-03-06/1/808, от 02.11.09 № 03-03-06/1/720). Поскольку первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного к использованию (п. 1 ст. 257 НК РФ). Проценты по полученным займам в этот список не попадают. К тому же проценты по долговым обязательствам любого вида подлежат учету в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Однако, несмотря на то, что Минфин против включения процентов в первоначальную стоимость, компаниям есть что возразить. Так, в пункте 1 статьи 257 НК РФ прямо прописано, что первоначальная стоимость ОС определяется как сумма всех расходов, связанных с их приобретением. А заем или кредит, привлеченный специально для приобретения ОС, однозначно связан с этой операцией. Кроме того, компания вправе самостоятельно выбрать, как списать затраты, которые на равных основаниях можно отнести к разным группам расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ). Тем более что чиновники ранее сами настаивали на увеличении стоимости ОС на сумму процентов (письмо от 01.03.07 № 03-03-06/1/140).

Конечно, включение процентов в первоначальную стоимость объекта скорее всего придется отстаивать в суде. При этом фискалы могут настаивать на том, что в статьях 265 и 269 НК РФ прописан особый порядок признания расходов по займам, который имеет приоритетное действие над прочими нормами НК РФ. Это является основным недостатком данного способа получения налоговой экономии.

Кроме того, претензии могут коснуться и учета процентов в первоначальной стоимости без нормирования по статье 269 НК РФ. Однако данная норма говорит о нормировании процентов только при учете в составе расходов. При включении их суммы в первоначальную стоимость ни о каком влиянии на налоговую базу речи не идет. Ведь объект вообще может быть признан неамортизируемым.

Упрощенцы формируют стоимость ОС по правилам бухучета

Если упрощенец платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то проценты по займам, взятым на приобретение ОС, уменьшают налоговую базу в пределах норм (подп. 9 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.18 НК РФ, письмо Минфина России от 11.06.13 № 03-11-11/21720).

Ранее чиновники разъясняли, что проценты за пользование заемными средствами, полученными на приобретение ОС, включаются в первоначальную стоимость этого имущества (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, письмо от 30.06.11 № 03-11-06/2/101). Поскольку в составе фактических затрат учитываются расходы как на приобретение самого имущества, так и проценты по предоставленному при его покупке коммерческому кредиту (письмо ФНС России от 06.02.12 № ЕД-4-3/1818).

Напомним, что первоначальная стоимость объекта, приобретенного в момент применения УСН, определяется по правилам бухучета (абз. 9 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). При этом стоимость имущества полностью списывается на расходы того налогового периода, в котором оно введено в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Так, в бухучете проценты по займам включаются в первоначальную стоимость имущества, если ОС является инвестиционным активом (п. 7, 9 ПБУ 15/2008), а инвестиционный актив приобретается за счет заемных средств (п. 1, 14 ПБУ 15/2008). При этом инвестиционный актив еще не введен в эксплуатацию (п. 9–13 ПБУ 15/2008). Суммы процентов, начисленные после ввода объекта в эксплуатацию, списываются на расходы в общем порядке (ст. 269 НК РФ, абз. 1 п. 7 ПБУ 15/2008).

Кроме того, субъекты малого предпринимательства могут самостоятельно определять порядок учета расходов по займам, использованным на приобретение ОС. То есть учитывать проценты либо в стоимости инвестиционного актива (п. 9–14 ПБУ 15/2008), либо в составе прочих расходов (абз. 4 п. 7 ПБУ 15/2008). А к субъектам малого предпринимательства относится большая часть упрощенцев (ст. 4 закона от 24.07.07 № 209-ФЗ).

При определенных условиях выгоднее амортизировать проценты

Проведем анализ налоговых последствий при учете процентов по займу в составе расходов и при включении их в первоначальную стоимость основного средства.

на цифрах

Предположим, что компания получила заем на строительство здания в сумме 20 млн рублей под 30 процентов годовых. Срок действия договора – три года. Срок полезного использования здания – 10 лет. Через два года после получения займа компания ввела объект в эксплуатацию. Лимит признания расходов, исходя из ставки рефинансирования 8,25 процента, составляет 14,85 процента (8,25% 1,8). Ставка дисконтирования – 10 процентов.

Наиболее выгодный вариант как при использовании ОСНО, так и при УСН – включать проценты в первоначальную стоимость объекта. Слишком уж велика сумма затрат, которые компания не сможет признать, если будет списывать проценты во внереализационные расходы.  Поэтому даже с учетом дисконтирования выгоднее распределить всю сумму процентов на данный срок, а не нормировать их. Однако при более длительном сроке полезного использования или незначительной сумме процентов, превышающих лимит, результат будет иным.

Расчет выгодного варианта учета процентов по займу при приобретении или создании основного средства, тыс. руб.

Наименование показателя Общая система налогообложения Упрощенная система налогообложения с объектом «доходы минус расходы»
Проценты в стоимость ОС Проценты во внереализационные расходы Проценты в стоимость ОС Проценты во внереализационные расходы
Проценты, уплаченные до ввода ОС в эксплуатацию 12 000 ((20000 30%) 2) 12 000 ((20000 × 30%) × 2) 12 000 ((20000 × 30%) × 2) 12 000 ((20000 × 30%) × 2)
Сумма процентов для целей налога на прибыль 5940 ((20000 × 14,85%) × 2) 5940 ((20000 × 14,85%) × 2)
Налоговые расходы до ввода ОС в эксплуатацию 5940 5940
Налоговая выгода 1188 (5940 × 20%) 891 (5940 × 15%)
Амортизируемая стоимость ОС 32 000 (20000 + 12000) 20 000 32 000 (20000 + 12000) 20 000
Проценты, уплаченные после ввода ОС в эксплуатацию 6000 (20000 × 30%) 6000 (20000 × 30%) 6000 (20000 × 30%) 6000 (20000 × 30%)
Сумма процентов для целей налога на прибыль 2970 (20000 × 14,85%) 2970 (20000 × 14,85%) 2970 (20000 × 14,85%) 2970 (20000 × 14,85%)
Налоговые расходы после ввода ОС в эксплуатацию 34 970 (32000 + 2970) 22 970 (20000 + 2970) 34 970 (32000 + 2970) 22 970 (20000 + 2970)
Дисконтированная налоговая выгода за период эксплуатации 4410 2897 3308 2173
Налоговая экономия 4410 (0 + 4410) 4085 (1188 + 2897) 3308 (0 + 3308) 3064 (891 + 2173)

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы