Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Справочник тенденций налоговой практики в отношении премий, бонусов и скидок

19 июля 2013   307  

С 1 июля 2013 года вступают в силу изменения, внесенные в главу 21 НК РФ, согласно которым премии и иные поощрительные выплаты не влияют на налоговую базу по НДС у продавца (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.13 № 39-ФЗ). То есть не будут снижать стоимость товара, за исключением случаев, когда договором прямо предусмотрено, что данные выплаты уменьшают цену отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Вместе с тем и в 2012 году, и в первом полугодии 2013 года вопросы налогообложения премий за достижение определенного объема продаж по непродовольственным товарам были предметом судебных споров. Чиновники Минфина и ФНС также пытались прояснить свою позицию по этому вопросу. Данный справочник поможет разобраться в современных тенденциях налогообложения премий по непродовольственным товарам. Напомним, что по продовольственным товарам споров не возникает, так как вне зависимости от условий договора скидки и бонусы не изменяют стоимость ранее поставленных товаров.

По непродовольственным же товарам из позиции контролирующих ведомств следует, что премии за достижение определенного объема продаж в зависимости от обстоятельств могут квалифицироваться для поставщика как внереализационные расходы, как ретроскидки или как отдельная услуга, оказываемая покупателем. Признание премий внереализационными расходами осуществляется согласно следующим критериям:

 

  • вознаграждение предусмотрено договором поставки и выплачивается в случае выполнения определенных условий договора;
  • отсутствие изменения цены, предусмотренное и зафиксированное в договоре, дополнительном соглашении или иных первичных документах.

 

Отметим, что данные премии учитываются при расчете налога на прибыль на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ. При этом вознаграждения по непродовольственным товарам не связаны с оплатой товара и не являются выручкой покупателя. В свою очередь признание премий ретроскидками, уменьшающими цену товара у поставщика, возможно при следующих обстоятельствах:

 

  • в договоре, допсоглашении и иных первичных документах зафиксировано изменение цены товара;
  • премии неразрывно связаны с поставкой товара.

 

В данном случае поставщик выставляет корректировочный счет-фактуру и может применить налоговые вычеты по НДС в связи с уменьшением цены товара (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Кроме того, у поставщика снижается налоговая база по налогу на прибыль. Отдельной услугой, то есть выручкой покупателя, бонусы признаются в следующих случаях:

 

  • имеется отдельный договор возмездного оказания услуг либо договор поставки содержит элементы договора оказания услуг, при этом отношения по приобретению определенного количества товара по договору поставки не являются услугой;
  • покупатель совершает определенные действия, то есть является исполнителем услуг, отделимых от договора поставки.

 

При соблюдении вышеуказанных условий бонусы облагаются НДС и налогом на прибыль в общем порядке.

С учетом решения ВАС РФ от 11.01.13 № 13825/12 суды активно признают премии за объем поставленных непродовольственных товаров (и даже скидки) внереализационными расходами. При этом для включения премий во внереализационные расходы поставщика необходимо, чтобы в тексте договора либо дополнительного соглашения к нему были отражены следующие условия:

 

  • право покупателя на получение премии по итогам отчетного периода;
  • премия устанавливается в целях стимулирования покупательской активности, поддержки сбыта и дальнейшего развития продаж;
  • такая премия не изменяет стоимость товара.

 

Премии за объем поставленных товаров не требуют от покупателя действий, зависят только от объема товара, поэтому не облагаются НДС. С учетом постановлений Президиума ВАС РФ от 22.12.09 № 11175/09 и от 07.02.12 № 11637/11 большинство судов признавали премии за объем и скидки уменьшающими цену товара. Однако эта тенденция не была доминирующей, поскольку некоторые судьи при отсутствии в договоре условия об изменении цены признавали эти премии и скидки внереализационными расходами.

 
Вознаграждения (премии, бонусы, скидки), не влияющие на стоимость товара Вознаграждения (премии, бонусы, скидки), изменяющие стоимость товара Вознаграждения и премии за оказанные услуги

Официальная позиция контролирующих органов

Письмо Минфина России от 17.05.12 № 03-07-14/52

Отношения по приобретению определенного количества товаров являются предметом конкретного договора поставки. В связи с этим вознаграждения за достижение определенного объема закупок товаров, полученные покупателем, НДС не облагаются. Поскольку денежные средства, не связанные с оплатой реализованных товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), в налоговую базу по НДС не включаются Не рассматриваются Отношения по приобретению определенного количества товаров являются предметом конкретного договора поставки и не являются отношениями по возмездному оказанию услуг

Письмо Минфина России от 31.05.12 № 03-07-11/163

Вознаграждения за достижение определенного объема закупок товаров, полученные покупателем товаров, в налоговую базу по НДС не включаются Выплачиваемые покупателю на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных непродовольственных товаров. В случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения суммы НДС, принятые к вычету покупателем, подлежат восстановлению в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ Не рассматриваются

Письмо Минфина России от 31.07.12 № 03-03-06/1/372

Подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ применяется, если предоставление скидки (выплата премии) предусмотрено условиями соответствующего договора купли-продажи (без изменения цены), а основанием ее предоставления является выполнение определенных условий договора. Главное – чтобы произведенные расходы соответствовали критериям статьи 252 НК РФ в части экономической обоснованности и документальной подтвержденности Не рассматриваются Не рассматриваются

Письма Минфина России от 31.08.12 № 03-07-11/342, от 07.09.12 № 03-07-11/364, от 28.08.12 № 03-07-11/329, от 16.08.12 № 03-07-11/301, от 03.09.12 № 03-07-15/120 (доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков письмом ФНС России от 18.09.12 № ЕД-4-3/15464@)

В случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии такая премия, исходя из условий договора, может не изменять стоимость ранее поставленных товаров. Главное, чтобы отсутствовал договор, соглашение или иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров Премии напрямую предусмотрены в договоре поставки и, исходя из условий договора, могут изменять стоимость ранее поставленных товаров. То есть по своей правовой природе являться формой торговых скидок к цене товара. При этом должны быть оформлены договор, соглашение или иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены. Такие премии непосредственно связаны с поставкой товаров и влияют на НДС. С 1 октября 2011 года поставщик отражает налоговый вычет с помощью корректировочных счетов-фактур (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ). Покупатель обязан восстановить соответствующие суммы налога в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Причем восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на уменьшение стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры. Такие премии влияют на налоговую базу по налогу на прибыль, поставщик уменьшает выручку от реализации. Квалификация премии в качестве формы торговой скидки должна производиться с учетом положений постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11637/11 в каждом конкретном случае Если договор поставки товаров содержит элементы других договоров, предусматривающих оказание покупателем продавцу каких-либо услуг, за которые продавец выплачивает покупателю премии, то налогообложение реализации этих услуг НДС производится в общеустановленном порядке. При этом налоговая база у покупателя определяется как размер премии. На ее сумму он должен выставить поставщику счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ), а поставщик в свою очередь вправе принять сумму налога, указанную в счете-фактуре, к вычету при соблюдении условий, установленных статьями 171, 172 НК РФ

Позиция судов в пользу компаний

Постановления Президиума ВАС РФ от 22.12.09 № 11175/09, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18.06.12 № Ф09-4794/12

Не рассматриваются При расчете налоговой базы по НДС сумма выручки определяется с учетом скидок, а в случае необходимости – с учетом корректировки за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров. Причем независимо от того, как стороны договора поставки определили систему поощрения: путем предоставления скидки либо путем предоставления бонуса за выполнение условий сделки. А также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов. Например, путем перечисления на расчетный счет, с помощью зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности. При этом скидки, предоставленные продавцом покупателю, должны быть неразрывно связаны с реализацией товаров Не рассматриваются

Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11637/11

У покупателя отсутствует обязанность по включению сумм премий в налоговую базу по НДС. Поскольку денежные средства, полученные покупателем в виде премий, не связаны с выполнением им конкретных действий в интересах поставщиков Поскольку прогрессивные стимулирующие премии за присутствие товара в магазинах непосредственно связаны с поставками товара, то они также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок за период, определяемый в договорах поставки, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. Размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах Выплачиваемые покупателям премии уменьшают стоимость поставленных товаров. Это влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов у покупателя. Поэтому такие премии не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые покупателем поставщикам

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.02.12 №А40-55887/11-99-250

Поставщиком не производилось изменение цены в порядке, установленном договором. Поскольку предоставление скидки не связано с оплатой реализованных товаров, а имело целью стимулирование объема продаж. При этом у покупателя указанную разницу следует рассматривать как экономическую выгоду (ст. 41 НК РФ) и учитывать ее в составе внереализационных доходов в виде частичного прощения долга (п. 8 ст. 250 НК РФ). А для продавца – внереализационным расходом, уменьшающим его облагаемую прибыль (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ) Не рассматриваются Не рассматриваются

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.12 №А05-11837/2011

Выплата премий поставщиком не связана с возникновением у покупателя обязанности выполнить для продавца какие-либо работы или оказать дополнительные услуги в рамках договора поставки. Действия компании по продвижению товаров не являются действиями в пользу поставщика, это не оказание услуг, результаты которых передаются заказчику Не рассматриваются Не рассматриваются

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13.09.12 №А40-14302/12-129-69

Спорные премии не являются платой за услуги по выполнению условий дилерского договора. Выплата премий не связана с возникновением обязанности у покупателя передать поставщику какие-либо товары Не рассматриваются Не рассматриваются

Постановление Федерального арбитражного суда Северо–Западного округа от 08.11.12 №А21-10329/2011

Не рассматриваются Не рассматриваются Из положений договора поставки не следует возложения на покупателя каких-либо обязанностей или условий, при выполнении которых он имеет право на получение премии. Поставщик обязан произвести выплату премии за выполнение мероприятий, направленных на продвижение товара. В рассматриваемом случае премия связана с деятельностью продавца. Следовательно, является платой за оказание услуг. Поэтому отказ поставщику в применении налоговых вычетов по НДС неправомерен

Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.13 №А06-339/2012, от 17.06.13 № А06-9078/2011

Бонус, полученный покупателем, неразрывно связан с договором поставки и является денежным вознаграждением за выполненный объем продаж после фактической продажи товара по установленной поставщиком цене. Тем самым сумма бонуса никак не влияет на изменение продажной стоимости товара, так как первичным действием является реализация товара потребителю, а вторичным – вознаграждение за выполнение договорных условий. Таким образом, бонус начисляется после продажи товара конечному покупателю Не рассматриваются Не рассматриваются

Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от02.04.13 № А05-3807/2012, от 03.04.13 № А05-3806/2012

Компания правомерно учла в расходах суммы скидок при исчислении налога на прибыль и НДС в периодах получения первичных документов (отрицательных счетов-фактур, актов), свидетельствующих о предоставлении скидок. Поскольку предоставленные скидки изменяли цену уже отгруженных и оплаченных товаров в период получения скидки и не влияли на цену сделки в период ее совершения По мнению судей, ретроспективные скидки не уменьшают стоимость товара, отгруженного в предыдущих периодах, так как первичные документы на скидки оформляются позднее Не рассматриваются

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.04.13 №А40-88182/12-20-479

Премии за отсутствие возвратов поставляемого товара стимулируют покупателя совершать действия по продвижению приобретенного товара. При этом предоставление покупателям премии за отсутствие возвратов обусловлено предпринимательскими целями, в частности увеличением объема продаж. Предоставление поставщиком премий не может рассматриваться в качестве безвозмездной реализации товара (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, ст. 423 ГК РФ). Поскольку данные премии предусмотрены положениями договора купли-продажи, который является возмездным договором. Также обязательным условием получения премии является приобретение покупателем у продавца определенного количества товара за установленный период времени Не рассматриваются Не рассматриваются

 

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы