Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как исправить недостатки в работе компании без налоговых потерь

18 июня 2013   827  

В чем преимущества уменьшения цены по договору

Как не начислять НДС при устранении недостатков продавцом

Почему невыгодно устранение недостатков покупателем

При исполнении любого договора возможны претензии контрагентов. Например, по качеству переданного имущества, произведенных работ или оказанных услуг. В результате компании придется устранять выявленные недостатки. Но от выбранного способа устранения зависят налоговые последствия. Знание таких особенностей поможет выбрать наиболее выгодный вариант.

Уменьшение цены повлечет корректировки налога на прибыль и НДС

Прежде всего, законодательство позволяет покупателю или заказчику потребовать соразмерного уменьшения цены на переданный товар или выполненные работы и услуги (см. врезку в конце статьи). Для этого стороны по договору (будем условно называть их покупатель и продавец) должны составить документ, в котором будут отражены недостатки товара, работ, услуг. При определении новой цены ключевым словом является «соразмерного». Во избежание налоговых претензий лучше обосновать сумму уменьшения цены, например, стоимостью работ по устранению недостатков.

От того, в каком периоде выявлены недостатки и достигнуто соглашение о снижении цены, зависит и порядок учета данной операции для целей налогообложения. Если это произошло на момент передачи товаров, результата выполненных работ или подписания акта о приемке услуг, то проблем не возникает. Продавец отражает выручку в уменьшенной сумме (ст. 249 НК РФ). Также с учетом изменений выставляется счет-фактура (п. 1 ст. 168 НК РФ). Покупатель, соответственно, в этих суммах формирует расходы в целях налогообложения прибыли и налоговые вычеты по НДС (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 171 НК РФ). Сложности возникают в случае, когда недостатки выявлены не сразу, а спустя какое-то время.

Налоговые последствия у продавца. Выручка признается в составе доходов на дату реализации. Она определяется по моменту перехода права собственности на товары или передачи результатов работ, подписания акта о приемке оказанных услуг (ст. 249, п. 1, 3 ст. 271 НК РФ). Поскольку доходы уменьшились, то компания вправе представить уточненную декларацию за период, в котором они признаны (п. 1 ст. 54 НК РФ, письмо Минфина России от 23.06.10 № 03-07-11/267).

При уменьшении цены продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру согласно абзацу 3 пункта 3 статьи 168, пункту 5.2 статьи 169 НК РФ. Отметим, что в данных нормах не уточнены основания уменьшения цены – предоставление скидки вследствие выполнения каких-либо условий или выявление недостатков. Значение имеет только наличие соглашения или иного первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг. Продавец регистрирует счет-фактуру в книге покупок и принимает к вычету НДС на разницу (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Налоговые последствия у покупателя. У этой стороны сделки приобретенные товары, работы и услуги формируют сумму расходов для целей налогообложения прибыли. И, соответственно, при уменьшении цены договора эти расходы должны корректироваться, поскольку затраты налогоплательщика уменьшились (абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Признание расходов у покупателя может не совпадать с моментом признания дохода у продавца. Поэтому даже в случае выявления недостатков после реализации не обязательно понадобится корректировка суммы расходов. Но если недостатки обнаружены после того, как стоимость приобретенных товаров, работ или услуг сформировала налоговую базу по налогу на прибыль, то проверяющие, скорее всего, будут настаивать на внесении изменений в поданные расчеты и декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ). Поскольку такое уменьшение приводит к увеличению налоговой базы прошлых периодов, то возможны также требования о начислении пеней (ст. 75 НК РФ).

Покупатель должен восстановить ранее принятую сумму НДС, приходящуюся на корректировку (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом следует учитывать, что такое восстановление должно быть произведено на более раннюю дату: при заключении соглашения об уменьшении цены или при получении корректировочного счета-фактуры.

Безвозмездное устранение недостатков чревато спорами по НДС

Безвозмездное устранение недостатков не влияет на сумму признанных по сделке расходов, выручки и начисленного НДС. Продавец и покупатель отражают в налоговом учете все вышеописанные операции, только без уменьшения сумм. Вопрос возникает только в порядке учета стоимости дополнительных работ по устранению недостатков.

Налоговые последствия у продавца. Если на товар или результаты работ установлен гарантийный срок, то выявленные недостатки могут быть представлены как гарантийный случай. Тогда расходы на устранение недостатков будут рассматриваться в рамках предоставления отдельной услуги – гарантийного ремонта и технического обслуживания. У продавца такие расходы учитываются на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Кроме того, продавец может в целях проведения такого ремонта сформировать сумму соответствующего резерва (ст. 267 НК РФ). В этом случае расходы на гарантийный ремонт осуществляются за счет средств такого резерва. При недостаточности суммы резерва расходы на ремонт включаются в состав прочих расходов.

Единственной неприятностью продавца в этом случае будет учет входного НДС. Согласно подпункту 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ, стоимость гарантийного ремонта в период срока гарантийного обслуживания, включая стоимость запасных частей и материалов, не облагается НДС. А значит, компании придется вести раздельный учет в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ. При этом сумма входного НДС по товарам, работам и услугам, приобретенным для гарантийного ремонта, учитывается в их стоимости. Соответственно, придется делить и входной НДС по общехозяйственным расходам, если объем не облагаемых НДС операций превысит 5 процентов.

Но в названной норме статьи 149 НК РФ упомянуты только товары и бытовые приборы, включая медицинские. Статьей 722 ГК РФ предусмотрена возможность устанавливать гарантийный срок в отношении выполненных работ. В этом случае подрядчик при обнаружении недостатков работы также обязан бесплатно осуществить ремонт и техническое обслуживание результатов работ, в отношении которых выдана гарантия.

И, исходя из буквального прочтения нормы статьи 149 НК РФ, на стоимость таких гарантийных услуг должен быть начислен НДС (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Продавец составит счет-фактуру в одном экземпляре и начислит налог к уплате. Естественно, в этом случае не возникает проблем с вычетом входного НДС.

Если гарантийный срок не установлен, а устранение недостатков производится по факту обнаружения их, то вопрос об обложении НДС вызовет споры. Налоговики, скорее всего, признают работы по устранению недостатков в качестве отдельного объема операций – аналогично услуге по гарантийному ремонту. А это влечет начисление НДС в том же порядке, что и в случае гарантийного ремонта и технического обслуживания результатов работ.

Но передача товаров или работ с недостатками не является надлежащим исполнением договора. А значит, работы по устранению недостатков являются его частью, их можно представить как комплекс работ, связанных с исполнением договора. Цена договора определена и сторонами не изменяется. Тогда дополнительного объекта по НДС в виде стоимости ремонтных работ не возникает. При этом входной НДС полностью принимается к вычету, поскольку по основному договору НДС начислен.

Однако защищать такую позицию компании, скорее всего, придется в суде. Очевидно, что если это удастся сделать, то выгоднее исправлять недостатки, не признавая их расходами на гарантийный ремонт. Это позволит не увеличивать базу по НДС и принять к вычету сумму входного налога без ведения раздельного учета. Однако если гарантийный срок установлен, то, скорее всего, обойти его не получится.

Для целей налогообложения прибыли расходы на устранение недостатков могут быть учтены по элементам затрат, как связанные с исполнением договора. Разница будет заключаться лишь в том, что прямые расходы компания признает не в периоде учета выручки, поскольку они осуществлены позже. Датой расходов будет признана дата подписания акта об исправлении недостатков работ.

Но есть еще один вариант. Президиум ВАС РФ в пункте 16 Информационного письма от 24.01.2000 № 51 квалифицировал недостатки работ по договору подряда как брак. Расходы на исправление брака учитываются как потери от брака на основании подпункта 47 пункта 1 статьи 264 НК РФ. И естественно, что исправление брака не может быть расценено как оказание услуги покупателю. А значит, вопрос о начислении НДС при таком варианте не возникает.

Налоговые последствия у покупателя. Для покупателя выполнение продавцом работ по устранению недостатков не приводит к образованию внереализационного дохода вследствие их безвозмездности (п. 8 ст. 250 НК РФ). Это следует из определения безвозмездного получения имущества, работ и услуг, которое применяется в целях налогообложения прибыли. В данном случае работы выполняются в рамках первоначального договора и обусловлены именно его исполнением. Если такой договор является возмездным, то устранение недостатков по нему не приводит к образованию дохода (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Продавцу проще всего возместить расходы покупателя

В качестве варианта разрешения проблемы покупатель может устранить недостатки самостоятельно. В этом случае он вправе требовать от продавца компенсации своих расходов. Отметим, что возможность исправлять недостатки самим заказчиком по договору подряда должна быть прямо предусмотрена им.

Налоговые последствия у продавца. Возмещение расходов покупателя на устранение недостатков может учитываться аналогично возмещению убытков (ст. 15 ГК РФ). В этом случае у продавца суммы возмещения на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ отражаются как санкция за ненадлежащее исполнение договора. Но поскольку данные расходы связаны с исполнением договора и имеют непосредственное отношение к производственной деятельности, компания вправе учесть их в составе расходов на производство (п. 4 ст. 252 НК РФ). Например, как потери от брака или прочие расходы (подп. 47, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При возмещении расходов не происходит реализации товаров, работ или услуг. Соответственно, не возникает самостоятельного объекта по НДС (определение ВАС РФ от 11.09.09 № ВАС-12036/09).

Налоговые последствия у покупателя. Входной НДС по приобретенным товарам и работам для устранения недостатков принимается к вычету в общеустановленном порядке. Для этого необходимы счета-фактуры, выставленные на имя покупателя от лиц, осуществляющих исправление недостатков по договору подряда, поставщиков материалов, комплектующих, фурнитуры (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Отметим, что сумма принятого к вычету НДС не формирует расходы, подлежащие возмещению.

Что касается учета расходов и сумм возмещения у покупателя, то возможны два варианта. Он может не признавать расходы на устранение недостатков. И тогда при получении возмещения не признает доходов (ст. 41 НК РФ). Но такой вариант чреват спорами с налоговыми органами по поводу доходов.

Кроме того, продавец может оспорить в суде частично сумму расходов. Тогда у компании возникнет убыток, который придется отражать или через подачу уточненных деклараций, или как убыток прошлых периодов (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Более простой выход – учесть сумму расходов на устранение недостатков в обычном порядке. Например, в составе расходов на ремонт (ст. 260 НК РФ)или по элементам затрат на производство. А полученная от продавца сумма возмещения сформирует внереализационные доходы (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Упрощенка уменьшает количество возможных вариантов

Очевидно, что вариант с уменьшением цены может быть невыгоден для покупателя из-за корректировки в сторону увеличения налоговой базы по налогу на прибыль. А также в силу необходимости восстановления НДС, особенно в случае, если оплата была произведена авансом и от продавца денежные средства на разницу в цене обратно еще не получены.

Возмещение расходов покупателя может быть невыгодно для продавца, если покупатель не является плательщиком НДС. В этом случае сумма налога, не принятого к вычету, сформирует затраты на устранение недостатков. Для продавца это будут лишние расходы в размере 18 процентов от стоимости работ.

При исправлении недостатков самим продавцом осложнения возможны в части учета НДС по этим операциям. И все же не стоит сбрасывать со счетов вероятность, хотя и небольшую, претензий к покупателю по поводу безвозмездности произведенных работ, если они не являются гарантийными.

Если продавец применяет УСН, приемлемыми для него будут лишь варианты с уменьшением цены и гарантийным ремонтом. Поскольку при этой системе налогообложения учитываются только те расходы, которые перечислены в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, среди которых нет таких расходов, как потери от брака и возмещение убытков. Без споров с налоговиками компании удастся учесть только расходы на гарантийный ремонт (подп. 25 п. 1 ст. 346.16 НК РФ)и скорректировать базу на сумму уменьшенной цены.

Хотя, по нашему мнению, расходы на исправление брака могут быть учтены упрощенцем по элементам затрат: как материальные расходы, расходы на оплату труда и социальное обеспечение и иные. Ведь они направлены на исполнение договора и связаны с предоставлением товаров, работ и услуг надлежащего качества, а значит, являются частью производственного процесса. Однако это спорный вариант. И компании, которая решится использовать его, возможно, придется обосновывать свою позицию и в судебных инстанциях.

Гражданско-правовые последствия для разных видов договоров мало чем отличаются

Последствия передачи товаров ненадлежащего качества, выполнения работ или оказания услуг с недостатками регулируется статьями 475, 723, 783 ГК РФ. Покупатель или заказчик вправе потребовать от продавца или исполнителя:

– соразмерного уменьшения цены;

– безвозмездного устранения недостатков;

– возмещения своих расходов на устранение недостатков.

Подрядчик также вместо устранения недостатков, за которые он отвечает, вправе безвозмездно выполнить работу заново. При этом заказчику возмещаются причиненные просрочкой исполнения убытки. В этом случае заказчик возвращает ранее переданный ему результат работы подрядчику, если по характеру работы это возможно. Аналогичная возможность предусмотрена для случаев продажи товаров с недостатками, устранение которых требует значительного времени.

Должен ли покупатель (заказчик) корректировать базу прошлого периода для целей налогообложения прибыли в случае снижения цены вследствие выявления недостатков? Зависит от периода признания расходов Потребуется корректировка Если расходы не признаны в периоде, предшествующем периоду снижения цены, то уменьшается стоимости актива или работ, услуг отражается только в первичных документах. И впоследствии расход признается уже в уменьшенной сумме или корректируется сумма расходов текущего периода.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы