Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как на практике компаниям удается снижать размер земельного налога

26 марта 2013   961  

Как учесть изменения кадастровой стоимости в текущем периоде

Когда возможно уменьшить сумму налога за прошлые периоды

Как исключить из налоговой базы площадь водных объектов

Традиционно считается, что оптимизация платежей по земельному налогу практически невозможна. Ведь налоговой базой по нему является кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (п. 1 ст. 390 НК РФ). Однако, как показывает последняя арбитражная практика, такая возможность существует.

Изменение кадастровой стоимости можно учесть в текущем периоде

В общем случае налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость каждого земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом – календарного года (ст. 390, п. 1 ст. 391, п. 1 ст. 393 НК РФ). Много споров возникает при изменении кадастровой стоимости в середине года. Основной вопрос – с какого момента учитывается это изменение.

По мнению проверяющих, при изменении кадастровой стоимости в середине года оно учитывается только со следующего года. Эту точку зрения неоднократно поддерживал Президиум ВАС РФ (постановления от 26.07.11 № 2647/11, от 26.07.11 № 2081/11, от 21.09.10 № 4453/10, от 10.02.09 № 11279/08). Указанная позиция соответствует указаниям КС РФ (определения от 03.02.10 № 165-О-О, от 24.02.11 № 156-О-О) о порядке применения нормативных правовых актов органов исполнительной власти субъектов РФ об утверждении кадастровой стоимости земельных участков. В части определения правовых последствий для налогоплательщиков эти акты действуют во времени в порядке, установленном статьей 5 НК РФ. Согласно чего утвержденная в текущем налоговом периоде кадастровая стоимость может применяться только со следующего налогового периода.

Однако это правило не применяется для случаев, когда изменение кадастровой стоимости производится вследствие изменения вида разрешенного использования земельных участков. Такой вывод сделал Президиум ВАС в постановлении от 06.11.12 № 7701/12. Инспекция в данном случае исходила из общих правил определения суммы налога. Но суд обратил внимание на то, что изменилась не только кадастровая стоимость, но и вид разрешенного пользования на участок. Поэтому налогоплательщик вправе рассчитывать налог по измененной кадастровой стоимости, соответствующей измененному виду использования.

Отметим, что данное дело содержит оговорку о пересмотре дел со схожими фактическими обстоятельствами. Пересмотр возможен, если решения по ним приняты на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в постановлении толкованием.

Аналогичная ситуация возникла у компании, по делу которой Президиум ВАС РФ принял постановление от 29.05.12 № 16485/11. Компания обратилась в Росреестр с заявлением об изменении вида разрешенного использования земельных участков. Решения приняли в декабре 2009 года. Но результаты определения новой кадастровой стоимости отразили в соответствующих актах и внесли в государственный кадастр недвижимости только в феврале 2010 года.

По мнению налоговиков, компания могла применить новую кадастровую стоимость с 2011 года. Президиум ВАС РФ указал, что право на применение новой кадастровой стоимости возникло у налогоплательщика в периоде принятия решения. Реализация этого права не может быть поставлена в зависимость от момента исполнения указанного решения об изменении вида разрешенного использования и внесения в кадастр управлением Росреестра соответствующих сведений.

В данном случае решения Земельной кадастровой палаты приняты 15, 22 и 30 декабря. Очевидно, что не имело смысла ставить вопрос о пересчете части налога за декабрь исходя из новой кадастровой стоимости и ставок, соответствующих измененному виду разрешенного использования земельных участков. Тем не менее для практики такую возможность стоит иметь в виду.

Не платить земельный налог с водных объектов помогут изменения в кадастре

Налогоплательщики, на чьих участках располагаются водные объекты, нередко идут на определенный риск, исключая «водную» площадь из объекта обложения земельным налогом. Справедливо полагая, что в отношении данной территории они являются участниками водных, а не земельных правоотношений (п. 2 ст. 3 Земельного кодекса РФ и п. 1 ст. 4 Водного кодекса РФ). Следовательно, уплачивать земельный налог по водному объекту не должны.

Аналогичной позиции в подавляющем большинстве ранее придерживались и судьи при рассмотрении подобных споров (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 29.04.08 № Ф09-2884/08-С3 (определение ВАС РФ от 30.07.08 № 9511/08) и от 15.11.07 № Ф09-9336/07-С3 (определение ВАС РФ от 09.04.08 № 3049/08), Западно-Сибирского от 04.10.06 № Ф04-6413/2006(26838-А27-26), от 05.10.11 № А70-10572/2010 (определение ВАС РФ от 22.02.12 № ВАС-657/12) и от 29.04.11 № А70-7268/2010 (определение ВАС РФ от 10.11.11 № ВАС-11345/11), а также Поволжского от 13.01.12 № А12-6489/2011 округов).

Однако в 2012 году Президиум ВАС РФ (постановление от 05.06.12 № 16720/11)неожиданно продемонстрировал иной подход к проблеме. По сути, он поддержал позицию Минфина России, изложенную в письме от 31.03.08 № 03-05-04-02/24. В нем чиновники делают оговорку о том, что земли под водными объектами не подлежат обложению земельным налогом лишь в случае, если они отнесены к категории «земли водного фонда» или иной категории земель с соответствующим водному объекту видом разрешенного использования земельного участка. То есть чиновники считают, что можно не платить налог только по тем водным объектам, которые имеют официально подтвержденный статус.

Суд указал, что налогоплательщики-организации определяют налоговую базу по земельному налогу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 3 ст. 391 НК РФ). А пункт 10 статьи 396 НК РФ обязывает налогоплательщиков, имеющих право на налоговые льготы, документально подтвердить такое право. Таким образом, именно налогоплательщики должны представить доказательства, подтверждающие правильность формирования налоговой базы. Законом к доказательствам, подтверждающим включение в соответствии с действующим законодательством земельного участка в состав земель лесного и водного фондов, не отнесены какие-либо иные документы, помимо сведений государственного кадастрового учета. При их отсутствии у судов не имелось законных оснований считать данный факт доказанным.

Получается, теперь исключение площади под водной поверхностью из объекта по земельному налогу возможно только при внесении соответствующих изменений в категорию объекта, что будет подтверждаться кадастровыми документами. Если налогоплательщик в оперативном порядке сменит категорию объекта, у него будет шанс отстоять правомерность уменьшения земельного налога, исчисленного ранее, до внесения изменений в кадастр. Ведь статус объекта, по сути, не зависит от периода его классификации.

Платность землепользования превыше всех неопределенностей

Но не во всех случаях изменение кадастровой стоимости в середине года, причем в пользу налогоплательщика, оказывается ему на руку. Президиум ВАС РФ неоднократно рассматривал споры относительно определения налоговой базы по земельному налогу в случаях, когда нормативный акт, установивший кадастровую стоимость на текущий период, был признан утратившим силу. Решения по таким вопросам принимаются в пользу бюджета. При этом суд исходит из принципа платности землепользования, установленного законом (подп. 7 п. 1 ст. 1 Земельного кодекса РФ).

В постановлениях от 19.04.11 № 15932/10, от 26.07.11 № 2647/11, от 26.07.11 № 2081/11 суд не согласился с позицией налогоплательщиков, решивших не платить в такой ситуации налог. По мнению компаний, по признанному незаконным акту определять кадастровую стоимость нельзя. Что касается кадастровой стоимости, установленной в середине года, то она подлежала применению только со следующего налогового периода. На основании этого компании сочли, что налоговая база в данном текущем периоде равна нулю. Соответственно, сумма налога и авансовых платежей также равна нулю.

Налоговики с этим не согласились. В первом случае налог рассчитали исходя из нормативной стоимости земли, установленной не действовавшим на начало налогового периода указом губернатора. А в июльских делах налоговая база была определена инспекторами по отмененному в середине года постановлению. Они сочли, что налоговая база определяется на 1 января, а в это время данный нормативный акт еще действовал.

Во всех случаях суд не согласился ни с кем из участников спора. В апрельском постановлении суд указал, что указ не может быть применен – он отменен другим указом губернатора. И в ситуации, когда иного выбора не осталось, суд признал правомерным начисление налога на основании кадастровой стоимости по признанному недействительным постановлению. В июльских решениях суд учел, что утратившее силу постановление в свою очередь отменило ранее действующий нормативный акт 2003 года, определявший кадастровую стоимость. Вследствие чего ВАС решил, что тот и должен был применяться для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Однако следует отметить, что в данных ситуациях была возможность еще и третьего решения. В постановлении от 28.06.11 № 913/11 Президиум ВАС РФ указал, что законодательство не содержит запрета на определение кадастровой стоимости земельного участка, внесенной в государственный кадастр недвижимости, посредством указания его рыночной стоимости. Таким образом, в случае возникновения подобной ситуации налогоплательщик может самостоятельно провести экспертизу и признать в судебном порядке рыночную цену кадастровой.

Утверждение рыночной цены – повод для ретрокорректировок

Минфин России разъяснил, что налогоплательщик имеет право на пересчет налога, если рыночная стоимость участка меньше установленной кадастровой стоимости. В этом случае по решению суда ею может быть признана рыночная оценка. Тогда ранее уплаченная сумма налога подлежит перерасчету, в том числе за предыдущие налоговые периоды, начиная с 2010 года (письма от 30.08.12 № 03-05-05-02/89, от 30.10.12 № 03-05-05-02/111). С этим согласна и ФНС России (письмо от 23.03.11 № ЗН-4-11/4544@).

Что не мешает инспекторам на местах считать, что пересчет за прошлые и текущий налоговый период, исходя из рыночной стоимости земли, невозможен. Она является основанием для исчисления земельного налога за налоговый период, следующий за годом вступления в законную силу судебного акта, утвердившего эту оценку в качестве кадастровой стоимости. К сожалению, эта позиция поддержана в постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.02.13 № А74-4866/2011.

Для минимизации налогового риска во избежание тяжб можно избрать такую тактику. Компания, во-первых, дожидается вступления решения суда в силу, во-вторых, получает кадастровые паспорта за нужные периоды с отраженной в них «новой» рыночной стоимостью. Данные документы и будут являться основанием для уменьшения суммы земельного налога за прошлые периоды.

Отметим, что уточненные декларации по налогу на прибыль (на сумму излишне признанных в прошлых периодах затрат по земельному налогу) не подаются. Президиум ВАС РФ в постановлении от 17.01.12 № 10077/11 указал, что корректировка налоговой базы по земельному налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, отражаемое в периоде ее проведения в составе внереализационных доходов и расходов (ст. 250, 265 НК РФ). Периодом корректировки считается принятие инспекцией положительного решения по поданным уточнениям.

Спор о применении разных налоговых ставок по одному объекту еще не завершен

Сумма земельного налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. И по мнению Минфина России, по одному участку (налоговой базе) применяется только одна налоговая ставка (п. 1 ст. 396 НК РФ, письмо от 17.01.13 № 03-05-05-02/02). Он разъясняет, что компания должна применять налоговую ставку, установленную в отношении вида разрешенного использования земельного участка. С учетом данного вида определяется и кадастровая стоимость этого участка.

Однако налогоплательщик с этим не согласился. На его земельном участке расположены объекты жилищного фонда и объекты инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса. В отношении земельных участков, занятых жилищным фондом, в городе предусмотрена пониженная ставка налога – 0,1 процента против 1,5 процента для прочих земель (подп. 1, 2 п. 1 ст. 394 НК РФ). Поэтому компания решила, что исчисление земельного налога в отношении данного участка должно осуществляться с применением разных налоговых ставок. Суд первой инстанции занял сторону налогового органа. Было отмечено, что применение нескольких налоговых ставок к единому земельному участку Кодексом не предусмотрено. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что нахождение на земельных участках жилых объектов влечет изменение объема налоговых обязательств налогоплательщика в безусловном порядке. При этом налогоплательщик вправе применять в отношении соответствующей доли этих участков пониженную налоговую ставку (п. 2 ст. 391 НК РФ). По мнению суда кассационной инстанции, применение различных ставок к долям земельного участка возможно только при установлении на него долевой собственности. Во всех остальных случаях ставка налога должна быть одна. И в данном случае налогоплательщик вправе применять меньшую из них, установленную для земельных участков, занятых жилым фондом.

Спор дошел до рассмотрения его Президиумом ВАС РФ. В постановлении от 20.11.12 № 7943/12 суд согласился с судом апелляционной инстанции в части возможности применения различных ставок к одному земельному участку. Однако указал на существующий порядок определения вида вид разрешенного использования земельного участка и возможности его изменения. Такое изменение осуществляется на основании заявления правообладателя при условии уже состоявшегося изменения вида фактического использования участка с соблюдением установленных требований. По итогам рассмотрения дело было направлено на пересмотр для исследования вопроса об изменении целевого использования определенных частей спорных земельных участков в связи с возведением на них объектов жилого фонда.

Можно предположить, что при невнесении изменений в кадастровый учет дело может быть решено в пользу бюджета. Такое мнение основывается на том, что изменение вида разрешенного использования земельных участков влечет за собой определение новой кадастровой стоимости. При этом расчет кадастровой стоимости земельных участков с более чем одним видом разрешенного использования осуществляется для каждого из видов. В этом случае может быть установлен средний удельный показатель кадастровой стоимости.

Осуществляя пользование земельным участком не в соответствии с установленным видом пользования, необходимо своевременно регистрировать изменения. Именно это позволит применять более выгодную ставку налога.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы