Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как поправки в НК РФ повлияют на налоговое планирование в 2013 году

31 января 2013   1825  

Как теперь оптимизировать налог на имущество

Какие схемы выиграют от более раннего списания долгов

Чем грозит смена подхода к неконтролируемым сделкам

К началу текущего года внесено достаточно много изменений в налоговое законодательство. Одни из них благоприятны для налогоплательщиков, другие нет. Но все эти новации скажутся на налоговом планировании. В итоге с 2013 года некоторые способы снижения налогов станут неактуальными, зато появятся новые.

Основное средство теперь может и не быть объектом налогообложения

Наиболее интересные изменения претерпел налог на имущество. Федеральный закон от 29.11.12 № 202-ФЗ существенно урезал его налоговую базу. Теперь не облагается налогом на имущество движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ).

За определением движимого имущества обратимся к статье 130 ГК РФ. Движимым имуществом признаются вещи, не относящиеся к недвижимости. А вот к недвижимости относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. Соответственно, все остальное имущество – движимое.

Вызывает удивление, что в объект налогообложения не попало только вновь приобретенное движимое имущество. Ведь понятно, что компании смогут обойти такое ограничение. Самый примитивный способ добиться этого – обмен между дружественными компаниями имуществом: скажем, «КамАЗ» организации А на такой же «КамАЗ» организации В.

Пока мы не знаем, как налоговики будут с этим бороться, но в том, что такая налоговая экономия шита белыми нитками, сомневаться не приходится. Поэтому вполне вероятно, что арбитражные суды не будут находить в таких обменах деловой цели. Напомним, что, согласно подпунктам 3–6 и 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53, это является основанием для признания полученной в результате таких операций налоговой экономии необоснованной.

Правда, в данном случае такой подход проблематичен. Суд не может заставить компанию учесть в составе объекта налогообложения имущество, которое фактически приобретено компанией в 2013 году. Исключений в применении льготы Кодекс не устанавливает. Значит, формальных оснований для обложения налогом нет. Даже если суд подтвердит подозрения налоговиков, что налицо уклонение налогоплательщиков от уплаты налога на имущество.

Выход один: оспорить сделку. Но сделка не мнимая – стороны действительно обменялись имуществом и используют его в своей хозяйственной деятельности (п. 1 ст. 170 ГК РФ). Она соответствует закону и не противна основам правопорядка (ст. 168 и 169 ГК РФ). Нет оснований для признания ее недействительной. Да и кто подаст соответствующий иск?

«Наказать» компании через увеличение других налогов тоже не получится, если цены у контрагентов будут рыночными. Ведь в свете последних тенденций по вызвавшим подозрение налоговиков сделкам налог на прибыль и НДС рассчитываются исходя из рыночных цен.

Хотя, естественно, споры будут. И если сумма получающейся экономии настолько существенна, что налоговикам есть смысл бороться до последнего, то стоит подстраховаться. Например, учредить новую компанию, куда и будет переведено все движимое имущество налогоплательщика или группы налогоплательщиков. Естественно, что у созданной в 2013 году компании не может быть основных средств, принятых на бухгалтерский учет до ее создания. А значит, и претензий быть не может.

на цифрах

Группа компаний состоит из трех отдельных компаний. Общая сумма движимого имущества в этих трех компаниях составляет 330 млн рублей. Группа учреждает четвертую компанию, в которую все три учредителя передают все свое движимое имущество.

Напомним, что налог на имущество рассчитывается из среднегодовой стоимости объектов основных средств (п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376 НК РФ). Это значит, что для расчета надо учесть начальную балансовую стоимость имущества и остаточную стоимость на 1-е число каждого следующего месяца года, а также на 1 января следующего года. Если предположить, что имущество передали «дочке» в начале января 2013 года, то для расчета мы должны к 330 млн рублей прибавить 12 раз по 330 млн рублей, уменьшенные на соответствующие суммы амортизации, начисленные за 12 месяцев. Эта сумма делится на 13 – количество месяцев, за которое учитывается стоимость имущества, плюс 1. Примем, что сумма ежемесячной амортизации равна 4 млн рублей. Если ставка налога на имущество составляет в регионе действия группы 2,2 процента, то экономия на налоге на имущество за 2013 год составит более 5,77 млн рублей.

Амортизационной премией станет пользоваться намного выгоднее

На этом новации, связанные с основными средствами, не заканчиваются. Но остальные изменения коснулись порядка налогового учета этих активов. И нельзя сказать, что они дают нам какие-то перспективы в части налогового планирования, в чем-то даже уменьшают. Хотя нормы Федерального закона от 29.11.12 № 206-ФЗ в целом радуют.

Самое приятное из «прибыльных» изменений – урегулирование проблемы, возникавшей при продаже до истечения пятилетнего срока с момента приобретения основных средств, в отношении которых налогоплательщик применил амортизационную премию. Напомним, что раньше в таких случаях восстанавливать амортизационную премию должны были все налогоплательщики на основании последнего абзаца пункта 9 статьи 258 НК РФ. Теперь это требование сохранено только для случаев продажи основных средств взаимозависимому лицу.

Таким образом, при продаже основного средства невзаимозависимому лицу налогоплательщик может забыть об амортизационной премии. Остаточная стоимость таких активов определяется без ее учета – соответствующий абзац добавлен в пункт 1 статьи 257 НК РФ. Вместо показателя первоначальной стоимости налогоплательщики учитывают стоимость, по которой такое имущество включено в соответствующие амортизационные группы. Остаточная стоимость рассчитывается как разница между суммой всех затрат и суммой учтенных расходов в виде капитальных вложений (10% или 30%) и начисленной амортизации.

Что касается продажи имущества взаимозависимым лицам, то продавец увеличивает остаточную стоимость основного средства на сумму восстановленной амортизационной премии на основании изменений, внесенных в подпункт 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ. Напомним, что эта статья регулирует порядок определения расходов, на которые может быть уменьшен доход от реализации.

В чем разница? Законодатель подстраховал бюджет на случай продажи основных средств по бросовым ценам между взаимозависимыми лицами. В этом случае у продавца возникнет убыток. Этот убыток, согласно пункту 3 статьи 268 НК РФ, учитывается в течение срока, равного разнице между сроком полезного использования объекта основных средств и фактическим сроком эксплуатации. Если убытка не будет, то восстановление амортизационной премии в доходах полностью компенсируется увеличением остаточной стоимости продаваемого объекта. В противном случае получение налоговой выгоды сильно растянется во времени.

Таким образом, налогоплательщики могут забыть о различных «арендных» схемах, которые позволяли отсрочить передачу права собственности по фактически проданному объекту основных средств на необходимые пять лет с момента приобретения его продавцом. О них есть смысл помнить только при продаже таких объектов до истечения пятилетнего срока с убытком родственной компании.

на цифрах

Компания приобрела основное средство. Первоначальная стоимость объекта – 400 тыс. рублей. К объекту применена амортизационная премия в размере 30 процентов, то есть 120 тыс. рублей. Срок полезного использования установили равным 60 месяцам. Через два года (24 месяца) основное средство было продано за 200 тыс. рублей. Сумма начисленной к этому моменту амортизации составила 112 тыс. рублей. Таким образом, на момент продажи остаточная стоимость основного средства равна 168 тыс. рублей (400 тыс. – 120 тыс. – 112 тыс.).

Если основное средство продается лицу, не являющемуся взаимозависимым, то доход компании от сделки составит 32 тыс. рублей (200 тыс. – 168 тыс.). Если основное средство продается взаимозависимому лицу, то компания получит убыток в размере 88 тыс. рублей (200 тыс. – (168 тыс. + 120 тыс.)). Этот убыток должен учитываться равномерно в течение 36 месяцев (60–24). Ежемесячно сумма налогооблагаемого дохода будет уменьшаться только на 2444 рубля (88 тыс. : 36). Но внереализационный доход в сумме восстановленной амортизационной премии компания признает в периоде продажи (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Предположим, что компания продала основное средство за 300 тыс. рублей. Тогда доход в случае обычной продажи составит 132 тыс. рублей (300 тыс. – 168 тыс.). Если основное средство продается взаимозависимому лицу, то прибыль компании от продажи основного средства составит 12 тыс. рублей (300 тыс. – (168 тыс. + 120 тыс.)). А внереализационный доход от восстановления амортизационной премии – 120 тыс. рублей. В сумме получатся те же 132 тыс. рублей.

«Конец» учета прибыли по моменту государственной регистрации

Для основных средств, право собственности на которые подлежит государственной регистрации, ранее существовали особенности налогового учета. С 2013 года они отменены. Вспомним, о чем идет речь.

Во-первых, согласно пункту 11 статьи 258 НК РФ (в редакции, действовавшей до 2013 года), основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в силу законодательства РФ, включались в состав соответствующей амортизационной группы с момента подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав. И налоговики требовали начинать амортизацию по таким объектам не ранее, чем объект будет введен в эксплуатацию и документы по нему переданы на регистрацию (см., например, письмо Минфина России от 17.08.12 № 03-03-06/1/421).

Во-вторых, доход от реализации недвижимого имущества можно было признавать на дату регистрации перехода права собственности на объект. По крайней мере, так указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.11.11 № 15726/10, и налогоплательщик имел возможность отстоять свою позицию в суде.

Пункт 11 статьи 258 НК РФ утратил силу. Дата начала амортизации любых объектов амортизируемого имущества определяется в соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ – с 1го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. А в пункте 3 статьи 271 НК РФ теперь прямо указано, что доход от реализации недвижимого имущества признается на дату передачи недвижимости покупателю.

С точки зрения методологии это означает, что в налоговом законодательстве все большее предпочтение отдается оценке сделок с точки зрения экономической составляющей, а не юридической формы. А с практической точки зрения налогоплательщикам можно забыть о схемах, когда имущество передавалось «покупателю» по передаточному акту по сделкам с отлагательными условиями регистрации права собственности. В случае продажи полностью самортизированного объекта продавец мог получить существенную выгоду, отсрочивая признание дохода.

на цифрах

Здание было приобретено компанией в январе 2013 года с условием государственной регистрации прав на объект после его полной оплаты. Объект передан покупателю по передаточному акту. Таким образом, продавец должен отразить у себя доход в январе 2013 года, а покупатель имеет право начать амортизацию объекта с февраля 2013 года.

Здание было полностью оплачено в апреле 2013 года, а право собственности на него было оформлено покупателем в мае 2013 года. Но в налоговом учете это уже не отражается.

Простимся с «мобилизационной» налоговой экономией

Согласно редакции подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ, действовавшей до 1 января 2013 года, во внереализационные расходы включались затраты на проведение работ по мобилизационной подготовке, не подлежащие компенсации из бюджета. Здесь ничего не было сказано о затратах капитального характера. Это позволяло налогоплательщикам добиваться их единовременного признания, пусть даже через суд (определение ВАС РФ от 21.01.11 № ВАС-14824/10).

С 1 января 2013 года такая возможность ликвидирована в принципе. Внесены уточнения в названную норму и пункт 1 статьи 256 НК РФ. Теперь приобретенное или созданное имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, амортизируется в общем порядке. Нельзя единовременно признавать расходы на реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение объектов, относящихся к мобилизационным мощностям. Они увеличивают первоначальную стоимость основных средств и списываются через механизм амортизации.

Единственный плюс – в подпункте 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ больше не говорится, что расходы на работы по мобилизационной подготовке учитываются только в части, не подлежащей компенсации из бюджета. Однако смогут ли налогоплательщики добиться какой-то налоговой выгоды от этого изменения и как его будут трактовать на практике налоговики, еще предстоит узнать.

Изменения в части учета и амортизации основных средств заканчиваются на неприятном сюрпризе. По не вполне понятной причине законодатели решили, что налогоплательщики недостойны применять повышающий коэффициент к норме амортизации основных средств, которые используются в условиях агрессивной среды или повышенной сменности. Этот коэффициент, как указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ, равен 2. В результате внесенных изменений таким правом можно будет пользоваться только в отношении объектов, принятых на учет до начала следующего года. Так что если налогоплательщики планировали приобрести такого рода активы, стоит поторопиться.

Задолженность может стать безнадежной гораздо раньше

Как ни странно, законодатели, возможно непреднамеренно, облегчили налогообложение тем компаниям, которые имеют дела с однодневками. Теперь долги такой фирмы можно будет гораздо проще и быстрее учесть в составе налоговых расходов. Конечно, это сделано для облегчения жизни законопослушным налогоплательщикам, что правильно. Но будет иметь и такой побочный эффект.

Дело в изменении пункта 2 статьи 266 НК РФ. С 2013 года безнадежными признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.07 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве». Для признания задолженности безнадежной, согласно новым правилам, достаточно возвращения взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:

 

  • невозможно установить местонахождение должника, его имущества или получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей;
  • у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом – исполнителем меры по отысканию такого имущества оказались безрезультатными.

 

На практике достаточно часто встречаются схемы, когда по договорам с однодневками выводятся средства. Например, такой компании перечисляется предоплата. Товар в счет исполнения договора не поступает, естественно, а денежные средства возвращаются в компанию через займы или обналичиваются. При сделках, где однодневка выступает покупателем, она является прокладкой для увеличения стоимости товаров. В этом случае продавец на дату отгрузки признает доход в минимальной стоимости и расходы на производство продукции или приобретение товаров. После признания задолженности однодневки безнадежной компания списывает этот долг в убытки.

Полагаем, что более широкого распространения таких схем в связи с принятием данных изменений ожидать не стоит. Просто компании, практикующие вывод через однодневки средств и их реинвестирование по иным каналам, получили приятный бонус в виде более быстрого списания на убытки суммы задолженности.

Польза от расширения закрытого перечня налоговых расходов для спецрежимов минимальна

Изменения в порядок применения спецрежимов внесены Федеральным законом от 25.06.12 № 94-ФЗ, и с 1 января 2013 года они вступили в действие. Отметим, что радость некоторых профессиональных СМИ по этому поводу не вполне понятна. В частности, в отношении пункта 2 статьи 346.32 НК РФ. Конечно, хозяйственная жизнь многообразна, и всех ситуаций и возможностей не предусмотришь. Но для большинства налогоплательщиков эти изменения явно бесполезны.

Список расходов, на которые можно уменьшить ЕНВД, увеличился на платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования. При этом такое страхование касается только оплаты страховой организацией листков нетрудоспособности работников вместо компании.

По сути, изменения носят технический характер. Раньше можно было учесть только обязательные страховые взносы и оплату больничных. Теперь еще и добровольные взносы, которые платятся, чтобы больничный оплачивала страховая компания. При этом величина, на которую может быть уменьшена сумма ЕНВД, как была, так и осталась равной 50 процентам. Надо ли говорить, что у большинства налогоплательщиков одна только сумма начисляемых обязательных страховых взносов превосходит этот лимит. Оплата листков нетрудоспособности – хоть за счет компании, хоть посредством добровольного медицинского страхования, – как правило, уже не влияет на сумму налога. Так что изыски в виде платежей по договорам добровольного личного страхования осуществлялись за свой счет.

Но если вдруг у кого-то размер ЕНВД позволяет уменьшить его еще на какие-то выплаты, компания может чуть сэкономить за счет корпоративных планов страхования, переложив оплату нетрудоспособности на страховую организацию. При планировании налоговых расходов можно быть уверенными, что платежи в ее пользу уменьшат сумму налога.

Патент получил свою главу, а предприниматели – полную сумму налога

Другим изменением стало появление отдельной главы 26.5 «Патентная система налогообложения» вместо статьи 346.25.1 НК РФ в главе об упрощенке. Патентная система вводится в действие в субъектах соответствующими законами. По большому счету, новая налоговая система для целей налогового планирования отдельного интереса не представляет, ведь ничего нового налогоплательщикам она не дает. Патентная система существовала и раньше, хотя и несколько иного рода, и ее возможности уже применялись для целей налогового планирования. Тем не менее кое-какие нюансы учесть нужно.

Для предпринимателей на патенте в Федеральном законе от 24.07.09 № 212-ФЗ предусмотрено освобождение от уплаты страховых взносов в ФСС России и ФОМС России и пониженная ставка страховых взносов в ПФР 20 процентов. Однако это не касается предпринимателей, которые сдают в аренду недвижимость, осуществляют розничную торговлю или оказывают услуги общественного питания.

При этом возможность уменьшения стоимости патента на страховые взносы на обязательное страхование не предусмотрена. А значит, предприниматели на патенте, занятые розничной торговлей и общественным питанием, и арендодатели недвижимости оказываются в проигрыше: у них нет ни льготных страховых ставок, ни возможности вычета страховых взносов из стоимости патента.

Это следует учитывать при налоговом планировании. При осуществлении этой деятельности есть смысл перейти на уплату ЕНВД, которая с 1 января 2013 года также стала добровольной (п. 1 ст. 246.28 НК РФ). Эта система налогообложения, как сказано выше, предполагает уменьшение до половины суммы налога на страховые взносы. Правда, она не предусматривает пониженных страховых взносов – их размер в 2013 году по-прежнему составляет 30 процентов. Решение придется принимать на основании установленных в регионе ставок ЕНВД и стоимости патента.

Нанимать инвалидов станет менее выгодным делом

Часть изменений носит плановый характер. Статьей 58 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ предусмотрены пониженные тарифы для отдельных категорий плательщиков страховых взносов. В 2013 году выросла «льготная» ставка сразу у нескольких плательщиков – сельхозпроизводителей, лиц, производящих выплаты инвалидам, СМИ и других (п. 2, 3.1 ст. 58 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ).

Для «инвалидных» компаний размер страхового тарифа увеличился на 5 процентов и стал равен 21 проценту. Таким образом, работодатели, у которых заняты инвалиды, будут уплачивать взносы в ПФР всего на 1 процент меньше, чем обычные компании. Можно ожидать снижения популярности у «инвалидных» схем оптимизации страховых взносов.

Неприятной новостью стало введение с 1 января 2013 года дополнительного тарифа страховых взносов в ПФР в отношении работников, занятых на вредных производствах – в 2013 году он составляет 4 процента (ст. 58.3 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ). Можно прогнозировать, что компании активизируют попытки внедрить схемы ухода от «вредных» выплат. Однако напомним, что таким схемам объявили войну. Президиум ВАС РФ постановлением от 04.12.12 № 10151/12 прикрыл схему по замене доплат за вредность компенсациями морального вреда за работу во вредных и тяжелых условиях. ВАС РФ обязал компанию доплатить страховые взносы с этих выплат.

Изменение методологии может привести к тотальному контролю над сделками

По нашему мнению, может легко оказаться так, что самое негативное влияние на возможность легальной налоговой оптимизации окажут не законодательные новации 2013 года, а практика применения уже действующих законов. В этой связи хотелось бы обратить внимание налогоплательщиков на письмо Минфина России от 18.10.12 № 03-01-18/8-145.

После вступления в силу раздела V.1 НК РФ можно было часто встретить мнение, что для налогоплательщиков опасность представляют только сделки между взаимозависимыми лицами, которые подпадают под определение контролируемых. А пока они не являются таковыми, налогоплательщики могут не опасаться претензий к ценообразованию. Названное письмо эти надежды разбило.

Финансисты не спорят, что сделки между взаимозависимыми лицами делятся на две категории: контролируемые и неконтролируемые. Однако из их оригинального прочтения пункта 1 статьи 105.3 НК РФ следует, что все цены во всех сделках между взаимозависимыми лицами подлежат налоговому контролю. Ведь Кодекс прямо говорит о регулировании налоговых последствий сделок между такими лицами, если в них устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Другими словами, финансисты считают, что вся разница между контролируемыми и неконтролируемыми сделками состоит в том, что о первых налогоплательщики обязаны сообщать в налоговые органы сами. При этом в отношении этих сделок налоговый контроль в ходе камеральных и выездных налоговых проверок не осуществляется, а производится в особом порядке.

А вот цена сделок, не подпадающих под понятие контролируемых, между взаимозависимыми лицами, по мнению Минфина России, должна проверяться как раз в ходе камеральных и выездных налоговых проверок. При этом налоговики имеют право применять те же самые положения главы 14.3 НК РФ, что и при проверке контролируемых сделок.

Таким образом, как считают в Минфине России, все сделки между взаимозависимыми лицами подлежат тотальному ценовому контролю. И, соответственно, – в случае необходимости – переоценке, перерасчету налоговой базы, налоговым начислениям, начислениям пеней и штрафов.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы