Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Восстановление НДС выгоднее, чем включение его в стоимость основного средства

20 мая 2011   2887  

Сэкономить можно, если компания ведет одновременно деятельность как облагаемую НДС, так и необлагаемую. ПЛЮС налоговую экономию здесь можно посчитать, введя конкретные цифры в файл в формате Excel.

Рассчитать налоговую экономию от невключения НДС в стоимость основного средства

Если компания осуществляет деятельность как облагаемую, так и не облагаемую НДС, она должна делить входной НДС между видами деятельности (п. 4 ст. 170 НК РФ). Частично принимая его к вычету, частично учитывая в стоимости товаров, работ или услуг. Если же имущество приобретается исключительно для необлагаемых операций, НДС учитывается в его стоимости полностью (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Однако по основным средствам эти нормы можно не применять, а заявлять вычет сразу в полном объеме. Такой вывод следует из позиции Президиума ВАС РФ, высказанной в постановлении от 15.05.07 № 485/07.

Несмотря на риск, такие действия могут принести компании ощутимую налоговую выгоду. Причем даже с учетом обязанности восстановить налог, когда основное средство сразу после приобретения начнет использоваться в операциях, не облагаемых НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Как определить стоимость основного средства, приобретенного в первом месяце квартала

В общем случае деление входного НДС по объектам, которые одновременно используются для облагаемой НДС и необлагаемой деятельности, производится на основании пропорции. Последняя рассчитывается как отношение выручки от не облагаемых НДС операций к общей сумме выручки по итогам налогового периода (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Но поскольку налоговым периодом по НДС признается квартал, то возникает вопрос, как определять первоначальную стоимость основных средств, приобретенных в первом месяце квартала. Ведь рассчитать долю входного НДС, который нужно учитывать в стоимости объекта, можно только через два-три месяца. А начать амортизировать объект нужно раньше – с месяца, следующего за месяцем оприходования.

Использовать данные за предыдущий квартал чиновники категорически запрещают. Это следует из согласованных с Минфином писем ФНС от 24.06.08 № ШС-6-3/450@ и от 01.07.08 № 3-1-11/150. Причем если в первом из них говорилось о распределении НДС вообще, то во втором – конкретно об НДС по основному средству. Налоговики в обоих случаях потребовали рассчитывать пропорцию на основании данных текущего квартала.

В условиях такой неопределенности возникла идея принимать НДС к вычету в полном объеме, а потом его восстанавливать. Такой подход подкрепляется постановлением Президиума ВАС РФ от 15.05.07 № 485/07.

В нем суд рассматривал аналогичный вопрос, связанный с раздельным учетом, – о вычете НДС по основным средствам, которые использовались как в экспортных, так и внутрироссийских операциях. И пришел к выводу, что НДС подлежит вычету с учетом особенностей пункта 1 статьи 172 НК РФ. В отношении основных средств там отдельным абзацем прямо прописано следующее.

дословно «Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении <…> основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов». Пункт 1 статьи 172 НК РФ.

Получается, что Налоговый кодекс не ставит налоговые вычеты по приобретенным основным средствам в зависимость от их использования в операциях, признаваемых объектами обложения НДС. В похожей, но уже не связанной с экспортом ситуации выводы Президиума ВАС РФ были истолкованы в пользу налогоплательщика Федеральным арбитражным судом Московского округа (постановление от 24.08.09 № КА-А40/7974-09).

Следовательно, положение о делении вычета НДС в отношении товаров, приобретаемых для частично не облагаемой деятельности, является общей нормой, а о единовременном вычете НДС по основным средствам – специальной по отношению к ней. Как неоднократно подчеркивал Конституционный суд РФ, приоритетной является специальная норма (постановление от 14.05.03 № 8-П, определение от 05.10.2000 № 199О). Таким образом, есть возможность учитывать НДС, не задевая при этом первоначальную стоимость основных средств.

Сумму восстановленного НДС можно учесть в прочих расходах

Суть экономии состоит в том, чтобы произвести вычет НДС по основным средствам в полном объеме в месяце принятия их к учету. А потом, когда по итогам квартала определится соотношение облагаемых и необлагаемых оборотов, и восстановить соответствующую сумму НДС.

Попутно здесь возникает дополнительная налоговая выгода, поскольку восстановленный НДС будет относиться на расходы не путем амортизации, а включаться в состав прочих затрат (подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса). То есть вместо того, чтобы амортизировать НДС, включенный в первоначальную стоимость объекта, организация имеет возможность единовременно уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Кроме того, не завышая первоначальную стоимость ОС, компания экономит и налог на имущество. Ведь в бухучете восстановленный НДС также включается в состав расходов текущего периода (п. 3, 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Разумеется, такой порядок учета НДС может вызвать претензии налоговиков. Неприятие этой позиции уже было зафиксировано в комментарии чиновника Минфина к подобной идее (см. «ПНП» № 12, 2009, стр. 9). Единственный довод, высказанный тогда против, состоял в том, что при покупке основное средство также является товаром, поэтому на него распространяются общие правила, предусматривающие деление вычета по НДС.

Аргументация, на наш взгляд, довольно слабая. Так было бы, если бы в НК РФ не было специальных норм о вычете НДС по основным средствам. Но они, как показал Президиум ВАС РФ, есть и являются приоритетными по отношению к общим нормам.

Метод ВАС РФ эффективен, независимо от стоимости объекта

Рассмотрим на цифрах, велика ли реальная выгода налогоплательщика от таких действий.

на цифрах Допустим, что в I квартале 2011 года налогоплательщик осуществлял как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции. В январе того же года он приобрел оборудование стоимостью 118 млн рублей (в том числе НДС – 18 млн руб.) и начал его использовать в операциях обоих видов. Так как объект относится к 4-й амортизационной группе, срок полезного использования был установлен в размере пяти лет. По итогам квартала облагаемая НДС выручка составила 60 млн рублей, не облагаемая – 40 млн рублей.

При таких исходных данных сумма НДС, которая либо включается в первоначальную стоимость объекта (вариант ФНС), либо восстанавливается (вариант Президиума ВАС РФ), равна 7,2 млн руб. (18 млн руб. × (40 млн руб. : (60 млн руб. + 40 млн руб.))). Расчет изменения налоговой нагрузки представлен в таблице.

Выбранный вариант прямо влияет на налоговую экономию. При последующем восстановлении НДС снижается общая сумма налога на имущество, а также выявляется выгода по налогу на прибыль от более раннего учета расходов.

Конечно, на практике конкретные абсолютные и относительные цифры могут меняться, но выгода будет практически всегда.

Особенно эффективно производить такие манипуляции при покупке дорогостоящей недвижимости. Ведь по таким объектам установлен льготный порядок восстановления НДС (абз. 5 п. 6 ст. 171 НК РФ). Налог восстанавливается и единовременно включается в прочие расходы не общей суммой, а равными долями в течение 10 лет с момента начала эксплуатации, что намного повышает эффект от использования данного способа налогового планирования.

Расчет налоговой выгоды от учета суммы НДС в составе прочих затрат, тыс. руб.

Показатель НДС включен в первоначальную стоимость ОС НДС принят к вычету и потом восстановлен
Амортизируемая стоимость ОС 107 200 (100 000 + 7200) 100 000
Сумма амортизации в месяц 1787 (107 200 тыс. руб. : 60 мес.) 1667 (100 000 тыс. руб. : 60 мес.)
НДС, единовременно учитываемый в расходах 0 7200
Налог на имущество за первый год использования объекта 2142 1998
Насколько уменьшится налог на прибыль за первый год использования 4360 ((1787 тыс. руб. × 11 мес. + 2142 тыс. руб.) × 20%) 5507 ((1667 тыс. руб. × 11 мес. + + 1998 тыс. руб. + 7200 тыс. руб.) × 20%)
Насколько уменьшится налоговая нагрузка в первый год использования 2218 (4360 – 2142) 3509 (5507 – 1998)
Налог на имущество за период использования 5994 5592
Насколько уменьшится налог на прибыль за весь период использования 22 639 ((5994 + 107 200) × 20%) 22 559 ((5592 + 100 000 + 7200) × 20%)
Насколько уменьшится налоговая нагрузка за весь период использования 16 645 (22 639 – 5994) 16 967 (22 559 – 5592)

 

Рассчитать налоговую экономию от невключения НДС в стоимость основного средства

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы