Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Какие тонкости в расчете дивидендов позволят снизить налог у источника

26 апреля 2011   3116  

  • Как варьировать налог у источника, используя формулу расчета
  • В каком периоде компания обязана исчислить налог у источника
  • На каком основании можно платить ежемесячные дивиденды

Зза 2010 год дивиденды должны быть распределены не ранее 1 марта и не позднее 30 июня 2011 года. На практике такие выплаты часто используются для передачи денег учредителю с минимальной налоговой нагрузкой. Если участник не отвечает условиям применения «нулевой» ставки (владение более года долей не менее 50 процентов – подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ), то компания может попробовать снизить сумму налога у источника другими способами.

В конце статьи приведена формула расчета налога у источника (п. 2 ст. 275 НК РФ). Несмотря на кажущуюся однозначность, налог может быть посчитан по-разному. Эту возможность могут применить компании с целью сэкономить деньги учредителя или снизить налоговую нагрузку в целом по схеме, в которой используются дивиденды.

Однако оптимизация имеет границы – в Налоговом кодексе прямо прописано, что если по формуле налог у источника составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает, но и возмещение излишков налога из бюджета не производится (п. 2 ст. 275 НК РФ).

Увеличив сумму полученных дивидендов, агент может уменьшить налог у источника

Из формулы видно, что чем больше будет сумма полученных дивидендов «Д», тем меньше будет налог у источника. Дивиденды, полученные за прошлые отчетные (налоговые) периоды, участвуют в расчете, если ранее они не были задействованы. Здесь есть три возможности сэкономить.

Дивиденды за предшествующие периоды. Финансовое ведомство считает, что в расчет показателя «Д» нельзя включать дивиденды, которые налоговый агент получил ранее предыдущего налогового периода.

К примеру, если распределяются дивиденды в 2010 году, то, по мнению контролеров, налоговый агент вправе учесть дивиденды, которые получены только в 2010 и 2009 годах. В частности, такое мнение Минфин высказал в письмах от 29.10.10 № 03-03-06/2/187, от 30.07.10 № 03-03-06/1/503, от 21.11.08 № 03-03-07/35.

Однако Федеральный арбитражный суд Поволжского округа пришел к выводу, что формулировка статьи 275 НК РФ «предыдущий отчетный (налоговый) период» не может однозначно свидетельствовать о том, что под ним подразумевается только период, непосредственно предшествующий отчетному.

Например, период 2004 года является предыдущим по отношению к налоговому периоду 2006 года, хотя и не предшествующим. Кроме того, суд указал, что такой сомнительный нюанс налогового законодательства должен толковаться в пользу налогоплательщика (постановление от 24.02.10 № А55-11827/2009).

Единственный минус в том, что в рассмотренном деле дивиденды выплачивались физлицам. И хотя в этом случае налоговая база также определяется по правилам статьи 275 НК РФ (п. 2 ст. 214 НК РФ), в случае выплаты юрлицам свое мнение компании, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Дивиденды, полученные от иностранного общества. Налоговики нередко заявляют, что в показатель «Д» налоговый агент вправе включить только те дивиденды, которые он получает от российской организации. Мол, суммы от нерезидентов в расчете не участвуют.

Но такую точку зрения не поддерживает даже Минфин. Он указывает, что поскольку в пункте 2 статьи 275 НК РФ не установлено иное, показатель «Д» формируется с учетом дивидендов, которые получены от иностранных организаций (письма от 25.11.08 № 03-03-06/2/159, от 04.09.08 № 03-03-06/2/114).

Исключение составляют те суммы, которые, согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, облагаются по нулевой ставке.

В какой сумме учитывать полученные дивиденды – с учетом налога или без него? Вопрос возникает из-за того, что «дочка» при выплате дивидендов уже удержала налог у источника. НК РФ не дает ответа на него. Путаются в показаниях и чиновники. Так, в письме от 02.06.03 № 04-02-05/5/10 Минфин говорил о том, что необходимо оперировать начисленными суммами, а в письме от 02.03.06 № 03-03-04/1/179 – фактически полученными. По-видимому, последняя позиция является в данный момент более весомой.

Однако компании, распределяющей дивиденды, она невыгодна. Поэтому ее можно оспорить. Конечно, пункт 2 статьи 275 НК РФ говорит об использовании в расчете именно полученных, а не начисленных дивидендов. Но если признать, что имеются в виду дивиденды за вычетом удержанного налога, возникает двойное налогообложение. Ведь эти полученные дивиденды вычитаются из общей суммы начисленных компанией дивидендов.

В итоге в расчете участвуют несопоставимые величины. Чтобы двойное налогообложение исключить, из начисленных сумм должны вычитаться также начисленные дивиденды, которые включают в себя налог у источника.

При расчете показателя «д» доходы в пользу нерезидентов выгоднее не учитывать

Что касается показателя «д», то для компании – налогового агента выгоднее, чтобы он был как можно меньше. Ранее он определялся, как сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков – получателей дивидендов. Однако Федеральный закон от 25.11.09 № 281-ФЗ убрал из этой фразы слово «налогоплательщиков». Это дало основания налоговикам утверждать, что с 1 января 2010 года в показатель «д» должны включаться дивиденды, распределяемые в пользу абсолютно всех участников общества. В том числе и нерезидентов, которые не являются плательщиками налога на прибыль.

Однако Минфин с этим не согласился, поддержав выгодную для компаний точку зрения. В частности, в письме от 25.05.10 № 03-03-05/109 он указал, что пункт 2 статьи 275 НК РФ определяет порядок исчисления налога на прибыль с дивидендов, которые выплачиваются российским организациям и физлицам – резидентам РФ. Дивиденды в пользу иностранных организаций и нерезидентов РФ здесь не учитываются.

Выгоднее исчислять налог у источника в момент выплаты дивидендов

Налоговый кодекс не оговаривает, в какой момент организация, выплачивающая дивиденды, обязана определить налоговую базу по ним. На практике это приводит к разногласиям с контролерами.

Наиболее оптимальный для компании вариант – исчислять и платить налог в периоде фактической выплаты дивидендов. В этом случае у плательщика дивидендов появляется шанс заплатить налог в меньшем размере, если он после распределения успеет получить дивиденды от своих собственных «дочек».

Однако налоговики на местах могут заявить, что налоговая база фиксируется на дату распределения доходов от долевого участия. А факт выплаты дивидендов влияет исключительно на сроки представления декларации.

Дело в том, что, согласно пункту 2 статьи 275 НК РФ, сумма дивидендов, подлежащих распределению, формируется, в том числе, и с учетом фактически полученных компанией доходов от участия в дочерних компаниях. Получается, что распределяются те доходы, о получении которых стало фактически известно на момент такого распределения. По мнению налоговиков, доходы, полученные позднее, чем акционеры или участники приняли решение, могут быть учтены при налогообложении только при следующем распределении дивидендов.

Но есть более весомые аргументы в пользу того, чтобы налог исчислялся при выплате дивидендов. Во-первых, обязанность налогового агента состоит в удержании налога у источника именно выплаты дивидендов, а не начисления. Поэтому и налоговая база должна формироваться в периоде реального перечисления денег. Во-вторых, согласно пункту 4 статьи 287 НК РФ, налог, который удерживает, перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты, а не распределения.

Последний аргумент позволил компании доказать свою правоту в деле, рассмотренном в постановлении от 09.04.08 № Ф04-1693/2008(1947-А27-15) Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что налоговая база по дивидендам должна определяться на дату их фактической выплаты, а не на дату распределения.

Налоговики пытались обжаловать это решение в высшей судебной инстанции, но поддержки и там не нашли. В определении от 12.08.08 № 9783/08 Высший арбитражный суд указал, что налогоплательщик правомерно при исчислении налоговой базы уменьшил сумму дивидендов, начисленных к распределению между акционерами на сумму дивидендов, полученную им самим на дату выплат учредителям.

Накладные расходы по выплате дивидендов направлены на получение дохода

Еще одним спорным моментом, чреватым налоговыми потерями, является учет расходов, сопутствующих выплате дивидендов. Например, на рассылку почтовых уведомлений, оплату услуг банков по перечислению и т.п.

Чиновники отказываются признавать такие расходы (письмо Минфина от 22.09.05 № 03-03-04/1/222). Запрет они оправдывают тем, что, во-первых, налоговую базу не уменьшают затраты, произведенные за счет сумм чистой прибыли (п. 1 ст. 270 НК РФ). А раз дивиденды являются распределением чистой прибыли, то и связанные с ними расходы тоже не уменьшают налог на прибыль.

Во-вторых, накладные расходы по выплате дивидендов прямо не названы в НК РФ в составе затрат, уменьшающих налог на прибыль.

В-третьих, эти расходы, по мнению контролеров, не направлены на получение дохода.

Но у судов такая логика одобрения не находит. В НК РФ есть прямые нормы, которые позволяют признать расходы по выплате дивидендов. К примеру, расходы на почтовые услуги прямо названы в качестве прочих, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). И никаких ограничений по связи этих расходов с дивидендами эта статья не содержит.

Кроме того, по мнению судей, применение инспекцией аналогии между выплатой дивидендов и почтовыми расходами по их рассылке неправомерно.

Более того, несмотря на то, что сами дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, их выплата является обязанностью общества, от которой она не может отказаться (постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 03.03.06 № А55-4964/05-6, от 17.10.06 № А55-1252/2006).

Так, в деле, рассмотренном в постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.09.06 № Ф04-5366/2006(25680-А27-15), налоговиками оспаривались расходы на услуги банка, связанные с выплатой дивидендов. И в этом случае суд указал, что выплата дивидендов является одним из условий осуществления деятельности, направленной на получение дохода, поэтому плата банку за выдачу наличных денег правомерно включена в затраты общества.

Если дивиденды выплачиваются нерезиденту в валюте, у компании могут возникнуть расходы в виде курсовой разницы при повышении курса. Некоторые суды признают такие затраты обоснованными (постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.12.05 № А48-3757/05-8).

Однако, по мнению Федерального арбитражного суда Московского округа, курсовые разницы в данном случае увеличивают размер дивидендов, поэтому не могут уменьшать налоговую базу (постановление от 01.12.09 № КА-А40/12803-09).

Суд может признать обоснованными даже расходы по начислению процентов за пользование чужими деньгами при несвоевременной выплате дивидендов. Так, в постановлении от 06.05.09 № КА-А40/3332-09 Федеральный арбитражный суд Московского округа решил, что такое право дает подпункт 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

На практике это дает возможность компании увеличивать свои налоговые расходы, задерживая выплаты учредителям.

Закон не запрещает платить дивиденды учредителям ежемесячно

Широко известен такой способ оптимизации нагрузки по страховым взносам и НДФЛ, как замена части зарплаты сотрудников дивидендами. Очевидно, что для этого нужна их, как минимум, ежемесячная выплата. Формально дивиденды нельзя выплачивать чаще раза в квартал (п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ об АО, п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ об ООО).

Однако закон предусматривает ограничение лишь для распределения дивидендов, но не для их выплаты. Периодичность выплаты дивидендов законодательно не регулируется.

Оба указанных закона говорят лишь о том, что распределенные дивиденды должны быть выплачены в срок не позднее 60 дней.

Следовательно, распределив дивиденды, например, по итогам I квартала 30 апреля, общество может равными долями выплачивать их 30 апреля, 30 мая и 29 июня. Никак не нарушая при этом установленный законом 60-дневный срок. Затем 30 июля распределить и выплатить 1/3 дивидендов за II квартал и т.д.

Кроме того, условие о 60 днях значимо лишь в корпоративных гражданских отношениях. Если есть спор между обществом и получателями дивидендов. Если такого спора нет, налоговики не вправе вмешиваться, даже если срок нарушен.

Конечно, такие действия несут налоговый риск переквалификации. Так, в деле, рассмотренном в постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.08.05 № А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1, налоговики переквалифицировали ежемесячные дивиденды в зарплату. Однако суд указал, что выплаты отвечают понятию дивидендов в налоговом законодательстве, в котором не содержится ограничений по периодичности их выплаты.

В постановлении от 20.07.09 № КА-А41/6492-09 Федеральный арбитражный суд Московского округа пришел к выводу, что в пункте 2 статьи 43 НК РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, не признаваемых дивидендами. «Ежемесячные дивиденды» в этом перечне не упомянуты. Это решение оставлено в силе определением ВАС РФ от 18.12.09 № ВАС-13819/09.

Формула для расчета налога у источника с дивидендов

Налог у источника = К × Сн × (д – Д),

где К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу конкретного участника, к общей сумме распределяемых дивидендов;

Сн – ставка налога у источника;

д – общая сумма распределяемых дивидендов;

Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетном (налоговом) периоде к моменту распределения в пользу получателей дивидендов, за исключением облагаемых по ставке 0 процентов.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы