Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

НК РФ предложил новый способ безналоговой передачи помощи от учредителя

25 февраля 2011   4335  

  • Теперь учредитель с любой долей может помогать обществу
  • Безвозмездное получение прав можно не облагать налогом
  • Когда выгодно совмещать новые и старые нормы

С 1 января 2011 года в НК РФ действует новая норма, которая позволяет дочерней организации получить помощь от своих учредителей и не платить при этом налог на прибыль. В частности, Федеральный закон от 28.12.10 № 409-ФЗ ввел подпункт 3.4. в пункт 1 статьи 251 НК РФ.

дословно «При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы: <…>

34) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. <…>» (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Основная цель поправок, если судить по пояснительным запискам к законопроекту, лежала в плоскости решения корпоративных проблем с невостребованными дивидендами (см. врезку в конце статьи).

Однако, как выяснилось, новая норма может быть выгодна с точки зрения налогового планирования в группе компаний. Тем более что новые правила распространяют свое действие на правоотношения, которые сложились с 1 января 2007 года.

Помощь учредителя не облагается налогом независимо от доли его участия в уставном капитале «дочки»

До введения новой нормы получение имущества от учредителей облагалось налогом на прибыль. Исключение составляли лишь вклад в уставный капитал (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ) и случаи, прописанные в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. В частности, в последнем случае налога не возникает, если:

  • уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из доли передающей организации или передающего физлица;
  • уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из доли получающей организации.

Таким образом, если в группе компаний появлялась необходимость безвозмездно передать имущество или деньги, не увеличивая уставный капитал, то зачастую пользовались подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. С помощью этой же нормы некоторые организации фактически перечисляли дивиденды безналоговым способом. Конечно, налоговики пытались это оспорить, но суды часто вставали на сторону налогоплательщиков (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.03.10 № Ф09-1861/10-С3).

Здесь в невыгодном положении оказывались те компании, которые не имели владельца с «контрольным пакетом». Например, в случае если два или три учредителя владели равными долями. Ведь для использования льготы мало того, что доля равняется 50 процентам. Она должна ее превышать. Соответственно, в такой же ситуации оказываются учредители, которые обладают менее чем половиной долей общества.

С введением новой нормы ограничение по размеру доли фактически не имеет значения. Следовательно, нет нужды намеренно перераспределять доли между участниками общества, чтобы обеспечить необходимый предел участия в нем*.

Отметим, в обоих случаях стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, передаваемых учредителем, не признается расходом у последнего на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ. Поскольку такая передача носит очевидно безвозмездный характер независимо от цели: увеличение чистых активов или простая помощь. В этом отношении ничего не изменилось.

Для использования новой льготы целью передачи должно быть увеличение чистых активов

Отличие нового способа передачи денег от прочих заключается в цели такой передачи. Чтобы избежать налога, средства должны передаваться в целях увеличения чистых активов общества.

Но это вряд ли будет препятствием, поскольку получение дополнительного имущества или имущественных прав без увеличения объема собственных обязательств обычно и является основной целью помощи. Ведь размер чистых активов и ООО, и АО не может быть ниже минимального уставного капитала, допустимого для такой организационно-правовой формы. Иначе общество может быть ликвидировано в принудительном порядке (п. 3 ст. 20 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ об ООО, п. 11 ст. 35 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ об АО).

Чтобы подтвердить цель передачи, ее нужно зафиксировать в договоре финансовой помощи, если таковой составляется. Если учредитель помогает путем перечисления денег, то в платежном поручении желательно продублировать цель. Также ее можно указать и в акте приема-передачи активов.

Теперь учредители могут передавать не только имущество, но и права

В подпункте 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ прямо сказано, что ее действие распространяется, в том числе, на имущественные или неимущественные права. Такое новшество делает ненужным целый ряд сделок.

Дело в том, что подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ предусматривает льготу только для безвозмездной передачи имущества. Об имущественных или неимущественных правах в ней не упоминается. Так считает и Минфин России, и некоторые суды (письмо от 16.10.09 № 03-03-06/1/667, постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского от 02.07.08 № А82-11801/2007-14, Московского от 01.09.08 № КА-А40/8012-08 округов).

Поэтому если учредитель с долей более 50 процентов безвозмездно передавал «дочке» какие-либо права, то их стоимость признавалась доходом у получающей стороны (письмо Минфина России от 17.03.08 № 03-03-06/1/183). То же самое происходило при обратной операции – от «дочки» к основному учредителю.

Чтобы оспорить доначисления налога, компаниям приходилось обращаться в суд и доказывать, что статья 128 ГК РФ содержит формулировку «иное имущество, в том числе имущественные права». Иногда суды с этим соглашались (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.05.09 № А63-9238/2008-С4-37, оставлено в силе определением ВАС РФ от 24.07.09 № ВАС-8675/09). Но все же исход дела предугадать было сложно.

Во избежание претензий сделку оформляли по-другому. Основной учредитель сначала передавал деньги «дочке», а она затем выкупала на них имущественное право. Суды не возражали против такого способа оптимизации (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 18.03.10 № КА-А40/2065-10-2). Однако само наличие судебной практики уже свидетельствует о том, что налоговики с ним не согласны. Теперь споров можно избежать.

Компания вправе выбирать, какой нормой выгоднее воспользоваться

На текущий момент можно использовать положения и подпункта 3.4, и подпункта 11. Возникает вопрос, какую из этих норм выгоднее применять. Сравнительная характеристика обоих вариантов представлена в таблице.

Сравнение выгодных положений подпунктов 3.4 и 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ

Параметр сравнения Подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ Подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ
Объекты безналоговой передачи Имущество. Для передачи иных объектов используются различные варианты оптимизации Имущество, имущественные и неимущественные права
Цель передачи Безвозмездная передача имущества Увеличение чистых активов
Возможность безналогового прощения долга Возможность вытекает из официальных разъяснений (письмо Минфина России от 21.10.10 № 03-03-06/1/656) Прямо предусмотрена нормой
Кто может получать помощь Учредитель или дочерняя компания Только дочерняя компания
Кто может передать помощь Учредители с долей в уставном капитале «дочки» более 50 процентов или сама «дочка» Только учредители, но независимо от доли в уставном капитале
Ограничения для применения льготы Полученное имущество (за исключением денег) не может передаваться третьим лицам в течение одного года после получения Не предусмотрены

В результате сравнения обеих норм можно сделать вывод, что положения подпункта 11 статьи 251 НК РФ сохраняют свою актуальность только для передачи денег «снизу вверх», то есть от подконтрольного лица учредителю. Во всех остальных случаях выгоднее применять положения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Поскольку новая норма дает более широкие возможности и не требует особых ухищрений, которые могут вызвать подозрения у налоговой инспекции.

Если передается имущество. Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, если имущество, полученное безвозмездно, передается третьим лицам в течение одного года с момента получения, то получатель теряет право на льготу. При этом доначисления налога возможны, даже если объект передается во временное пользование (письмо Минфина России от 09.02.06 № 03-03-04/1/100, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.09.09 № А32-23646/2007-26/476).

Новая норма не содержит такого ограничения. Однако здесь появляется неясность. Если основной учредитель с долей более 50 процентов будет передавать имущество с целью увеличения чистых активов, то какая из этих норм будет применяться? Инспекторы на местах могут заявить, что подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ является специальной нормой и именно его положения должны применяться в случаях с учредителями, владеющими контрольным пакетом.

В свою защиту компания может привести обратный довод, доказывая, что в случае передачи помощи в целях увеличения чистых активов специальной является норма подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Тем более что все неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Если передается вексель со сроком погашения менее одного года. Если при такой передаче основным учредителем применяется норма подпункта 11, то вероятность предъявления претензий со стороны налоговиков довольно велика. Риск возникает из-за сомнений, можно ли считать погашение векселя его передачей третьим лицам.

Минфин России по этому вопросу выпустил два противоречивых разъяснения: в письме от 21.07.05 № 03-03-03/2 он указал, что при погашении векселя компания не теряет права на льготу, а в письме от 24.03.09 № 03-03-06/1/185, наоборот, решил, что теряет. Применение новой нормы позволяет избежать этих споров.

Если прощается долг. Раньше Минфин России считал, что в этом случае передачи имущества не происходит, поэтому основной учредитель или его «дочка» не могут воспользоваться нормой подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ (письма от 30.03.07 № 03-03-06/1/201, от 28.03.06 № 03-03-04/1/295, от 17.03.06 № 03-03-04/1/257). В более поздних разъяснениях чиновники поменяли мнение на противоположное (письма Минфина России от 21.10.10 № 03-03-06/1/656, от 14.10.10 № 03-03-06/1/646), но риски претензий со стороны инспекторов на местах все же остались.

В новой норме подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ прямо предусмотрено, что учредитель может увеличить объем чистых активов организации, простив ей какую-либо задолженность. К примеру, по ранее выданному займу или по невыплаченным дивидендам. Так что оснований для споров не должно возникнуть.

Компания вправе применить положения новой нормы к прошлым налоговым периодам

Действие нового подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ законодатель распространил на отношения, которые возникли с 1 января 2007 года (п. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.10 № 409-ФЗ). Это означает, что организации, которые ранее уплатили налог на прибыль с таких операций, могут попытаться вернуть возникшую переплату, если подадут заявление в налоговый орган.

Но здесь опять-таки нужно удостовериться, что целью передачи имущества, имущественных или неимущественных прав являлось именно увеличение чистых активов. И этот факт следует из документов. В противном случае шансы компании на возврат налога будут невелики.

Невостребованные дивиденды по истечении срока исковой давности не учитываются в доходах

Федеральный закон от 28.12.10 № 409-ФЗ внес поправки в порядок выплаты дивидендов и части распределенной прибыли. Теперь в подпункте 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ прямо сказано, что объявленные дивиденды и часть распределенной прибыли, которые не были выплачены учредителям и поэтому восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества, не должны учитываться при исчислении базы по налогу на прибыль. Такие денежные средства общество вправе использовать по своему усмотрению. Эти правила распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года (ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.10 № 409-ФЗ).

Эта поправка понадобилась из-за того, что для получения дивидендов участник должен сам обратиться за их выплатой. Если же этого не происходит, то, по мнению чиновников, невостребованные в течение пяти лет дивиденды компания обязана была включать во внереализационные доходы на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ. К примеру, такое мнение содержится в письме УФНС России по г. Москве от 22.06.10 № 16-15/065026@, от 15.06.10 № 16-15/062757@, в письме Минфина России от 14.02.06 № 03-03-04/1/110. Новая норма исключает такое двойное налогообложение.

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы