Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Когда перевод дохода от доверительного управления на третье лицо обоснован

24 сентября 2010   1426  

  • Какие компании выгоднее назначать выгодоприобретателями
  • Как обосновать, зачем доходы были переданы третьему лицу
  • Почему прибыль при возврате имущества не облагается налогом

Передача имущества в доверительное управление – удобный инструмент, которым можно пользоваться для перераспределения доходов внутри группы дружественных компаний. Одной из наиболее полезных особенностей договора является возможность выплачивать доход по нему в пользу третьего лица – выгодоприобретателя (см. врезку в конце статьи). Им может быть любое физическое лицо или организация, за исключением самого доверительного управляющего (п. 3 ст. 1015 ГК РФ).

Если выгодоприобретателем названо лицо, имеющее более мягкий режим налогообложения, нежели тот, который применяется у учредителя управления, происходит перенос налоговой базы (см. схему 1).

Причем экономия, полученная от разницы ставок налогов, достигается без непосредственного участия в сделках получателя дохода – выгодоприобретатель никаких действий не предпринимает. А ведь именно это является узким местом во многих других способах оптимизации.

Расходы по доверительному управлению учитывает тот, кому передаются доходы

Если получателем дохода является третье лицо, то налогообложение этой операции имеет особенности (п. 4 ст. 276 НК РФ). Доходы и расходы по ней включаются в налоговую базу только выгодоприобретателя. Для этого управляющий ежемесячно нарастающим итогом предоставляет ему информацию (п. 2 ст. 276 НК РФ). Налоговый учет учредителя не затрагивается никоим образом.

Если в результате управления возникли убытки, то их не сможет учесть ни учредитель, ни выгодоприобретатель. Поэтому, чтобы у учредителя не было дополнительных издержек, вознаграждение управляющему выплачивается из доходов от управления.

При прекращении договора имущество или исключительные права, переданные в управление, по условиям соглашения могут быть либо возвращены учредителю, либо переданы иному лицу. В первом случае у учредителя не образуется дохода или убытка независимо от изменения стоимости имущества за все время управления (п. 5 ст. 276 НК РФ). Это справедливо, так как все доходы и расходы к тому времени уже должны быть учтены при налогообложении прибыли учредителя управления или выгодоприобретателя, работающих по методу начисления. НДС также не возникает.

А вот если договор прекращается, но имущество передается третьему лицу, у него в результате безвозмездного получения ценностей возникает налогооблагаемый доход. Кроме того, если реализация переданных объектов облагается НДС, то при такой сделке учредитель управления обязан уплатить налог в бюджет. Ведь безвозмездная передача имущества признается реализацией для целей НДС (ст. 146 НК РФ).

Выгодоприобретатель на «упрощенке» может защитить свое право на объект «доходы»

Получателем дохода может быть компания на «упрощенке» или нерезидент, зарегистрированный в юрисдикции с невысоким налогообложением. Очевидным минусом привлечения для этих целей «упрощенца» является ограниченный список расходов, которые он может учесть при расчете единого налога. В итоге часть затрат управляющего может быть просто потеряна. Это либо снизит налоговый эффект, либо сведет его на нет.

Правда, некоторые регионы установили ставку 5 процентов для компаний на «упрощенке» с базой «доходы минус расходы», независимо от вида деятельности. Такой уровень налогообложения может быть выгоден даже при самом ограниченном перечне затрат.

Что касается объекта «доходы», то, по мнению Минфина, выгодоприобретатель не может его применять (письмо от 22.05.07 № 03-11-04/2/132). Чиновники считают, что здесь действует запрет, установленный пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ для участников договора доверительного управления. Однако выгодоприобретателя вряд ли можно назвать участником договора, ведь он не является его стороной. Согласно нормам ГК РФ, не обязательно даже извещать выгодоприобретателя о том, что он назначен таковым в договоре доверительного управления. Следовательно, упомянутая норма НК РФ на него распространяться не может. Правда, эту позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде, и итог спора предсказать очень трудно.

До выплаты нерезиденту дохода налог в бюджет не уплачивается

Более интересные перспективы открываются, если привлечь в качестве выгодоприобретателя компанию-нерезидента, не имеющую постоянного представительства в России. Тогда весь доход от доверительного управления может не облагаться налогами в России. Например, если речь идет о дружественном кипрском партнере.

Согласно пункту 6 статьи 309 НК РФ, в общем случае при выплате дохода иностранному выгодоприобретателю управляющий должен удержать налог у источника и перечислить его в бюджет одновременно с выплатой дохода (п. 1 ст. 310 НК РФ). Но в отношениях между Россией и Кипром действует соглашение об избежании двойного налогообложения от 05.12.98. Статьей 22 этого документа предусмотрено, что доходы, прямо не поименованные в нем, могут облагаться налогом только в стране получателя. Доходы от доверительного управления как раз там не упомянуты.

Таким образом, российский управляющий не удерживает налог в размере 20 процентов – получатель платит его на Кипре по ставке 10 процентов. Правомерность такой оптимизации налоговики не оспаривают (письмо УФНС по г. Москве от 14.02.07 № 20-12/014675).

Впрочем, этот способ несет определенные налоговые риски. Некоторые виды дохода от доверительного управления имуществом, даже при использовании международных соглашений, должны облагаться налогом у источника в России. Например, это доход от управления недвижимостью. В частности, инспекция может квалифицировать перечисленные деньги не как «доход от доверительного управления», а, например, как «доходы от реализации, сдачи в аренду и субаренду недвижимого имущества». В этом случае спора с налоговиками не избежать.

Однако, несмотря на возможность спора, назначить получателем дохода выгодно любую иностранную компанию, независимо от наличия или отсутствия налогового соглашения между нашими странами. Ведь удержать и уплатить налог с ее доходов в бюджет управляющий должен только после фактического перечисления денег. Если такого перечисления нет, то обязанности платить налог в бюджет не возникает до расчета с выгодоприобретателем.

При возврате учредителю имущества с приростом налоговой нагрузки не возникает

Уплату налога только при реальном перечислении денег нерезиденту на практике используют в целях налогового планирования следующим образом. Три дружественных компании (учредитель управления, управляющий и выгодоприобретатель) заключают договор доверительного управления. Получателем дохода становится любая иностранная компания, не имеющая в России постоянного представительства, или российская компания, определяющая налоговую базу кассовым методом.

Условия договора сформулированы таким образом, что перечисление дохода откладывается на долгий срок. Например, выплата предусмотрена лишь раз в два года. Весь этот срок информация о прибыли ежемесячно передается выгодоприобретателю, но сами деньги остаются в ведении управляющего.

Что произойдет, если выгодоприобретатель в конце концов откажется от получения накопленного дохода по своим причинам? Или эта компания будет ликвидирована до получения причитающегося ей дохода? Статья 1024 ГК РФ считает это поводом для прекращения договора доверительного управления.

После того как стало известно об отказе от получения дохода или ликвидации выгодоприобретателя, все имущество, находящееся в доверительном управлении, включая невыплаченную прибыль, должно быть возвращено учредителю. При этом никакой налоговой нагрузки у последнего не возникнет. Ведь согласно пункту 5 статьи 276 НК РФ, положительные разницы при возврате имущества из доверительного управления налогом на прибыль не облагаются (см. схему 2).

При использовании этого способа складывается такая ситуация, когда фактический доход есть, но налог с него платить нет необходимости. Что, само собой разумеется, чревато налоговыми претензиями.

Однако прямых оснований для них нет. Налоговики могут обосновать претензии лишь на постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «О необоснованной налоговой выгоде» – отсутствие деловой цели в действиях участников. К сожалению, судебной практики по этому вопросу не сложилось, поэтому предугадать решение суда проблематично.

Как доказать, что в действиях участников договора присутствует деловая цель

Если учредитель назначает выгодоприобретателем третье лицо, то существует вероятность предъявления следующих претензий.

Отсутствие деловой цели при назначении выгодоприобретателем третьего лица. В этом случае налоговики могут попытаться доначислить налог на прибыль учредителю управления, который непонятно зачем передал все выгоды на сторону.

Аргументы в духе «стороны свободны при заключении договора» и «налоговики не вправе оценивать экономический эффект сделок», конечно, использовать можно. Но они не слишком сильны. Поэтому учредителю управления стоит запастись другим объяснением.

На практике основная причина – убыточность самостоятельного использования имущества. То есть учредитель управления может показать всем заинтересованным сторонам расчет, свидетельствующий, что, когда объект сделки использовался в хозяйственной деятельности самого учредителя, расходы на его содержание превышали доходы. Чтобы избавиться от убытков, имущество было передано в доверительное управление, при этом выгодоприобретателем было назначено третье лицо. Тогда в случае неуспеха дела убытки покрывал бы этот самый получатель дохода. Но такое условие должно быть прямо прописано в договоре.

И кто же знал, что управляющий так успешно поставит дело, что оно начнет приносить прибыль. «Мол, постоянно испытываю желание разорвать ставший таким невыгодным договор, но удерживает размер штрафных санкций». Жесткие условия при одностороннем разрыве также должны быть четко прописаны.

Использование такой причины возможно при передаче в доверительное управление объекта, реально способного приносить убытки. Например, недвижимости и иных основных средств. Если же в доверительное управление переданы ценные бумаги, аргументация должна быть иной.

Например, учредитель может иметь наготове договор о намерениях, заключенный с выгодоприобретателем, о том, что все полученные им доходы от управления будут в будущем инвестированы в совместный проект. С очень выгодными для учредителя управления условиями.

Может появиться соблазн заявить, что выгодоприобретателем является зависимая от учредителя компания. Именно поэтому она и назначена получателем дохода, так сказать, в рамках программы финансовой помощи с ожиданием будущих дивидендов. Однако это опасно. Такое признание дает дополнительный аргумент налоговикам в признании налоговой выгоды необоснованной – взаимозависимость. В результате договор вообще может быть сочтен ими притворным.

Притворность договора доверительного управления. Эта претензия предполагает, что на самом деле стороны имели в виду не доверительное управление, а совсем другое. Например, безвозмездное пользование имуществом.

Напомним, что передача объекта в ссуду влечет повышенную налоговую нагрузку для его владельца. Во-первых, при переквалификации налоговики могут доначислить учредителю управления НДС исходя из рыночных цен на аренду аналогичных активов.

Во-вторых, если сделка переквалифицирована в ссуду, положительная разница при возврате имущества будет расценена как безвозмездная передача имущества от ссудополучателя ссудодателю. То есть на эту сумму учредителю может быть доначислен налог на прибыль.

Чтобы избежать переквалификации, все три участника договора должны быть реальными лицами, самостоятельно осуществляющими все функции. Также обладать необходимым персоналом и квалификацией. Сам же текст договора управления не должен давать никаких поводов для переквалификации – не содержать никаких элементов договора ссуды.

Безвозмездная передача дохода выгодоприобретателю. Назначение получателем дохода третьего лица может быть расценено налоговиками и как дарение денег. В результате учредителю могут доначислить налог на все доходы от управления, которые он якобы получил и сразу же подарил.

Конечно, такая логика противоречит сути договора доверительного управления. И Гражданский, и Налоговый кодексы предусматривают возможность прямого получения дохода выгодоприобретателем, без какого-либо промежуточного начисления его учредителю управления.

Поэтому защита от подобных претензий одна: соответствие спорного договора всем нормам законодательства.

При отсутствии фактической выплаты дохода фиктивность деятельности выгодоприобретателя. Такая опасность возникает, если управляющий начисляет доход, но не перечисляет его получателю. Если последний отказывается от его получения вовсе, налоговики могут предъявить претензии, что деятельность такого выгодоприобретателя является фиктивной. При наличии признаков взаимозависимости сторон налоговики могут засчитать доходы от управления в налоговую базу учредителя. Тем более он их фактически и получил при прекращении соглашения.

Для защиты от таких обвинений выгодоприобретатель, во-первых, должен быть реальной компанией, с персоналом, офисом, реальным директором и учредителями. Во-вторых, ему необходима веская причина для отказа от всех требований к управляющему.

Такой причиной может быть фактическое неисполнение управляющим своих обязанностей не только по перечислению денег, но и по его информированию. Тогда отказ от сотрудничества и перспектив судебных тяжб можно обосновать. Особенно если его подтверждает активная переписка между сторонами.

Если компания-выгодоприобретатель была ликвидирована, то этот факт налоговики могут расценить как подтверждение фиктивности отношений. В этом случае руководство ликвидированного общества может сослаться на то, что ему не было известно о том, что его организация является выгодоприобретателем – он просто не получал никакого уведомления.

Деньги в доверительное управление передать нельзя

Отношения доверительного управления заключаются в том, что учредитель управления на определенный срок (не более чем на пять лет) передает активы управляющему (п. 4 ст. 209 ГК РФ). В управление можно отдать любое имущество или исключительные права, кроме денег (ст. 1013 ГК РФ). Управляющий ведет деятельность за вознаграждение в интересах учредителя или указанного им третьего лица – выгодоприобретателя (п. 1 ст. 1012 ГК РФ).

Передача объекта в управление не влечет перехода права собственности на него. При прекращении договора имущество возвращается учредителю или передается иному лицу (п. 3 ст. 1024 ГК РФ).

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы