Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как поправки в Налоговый кодекс повлияют на получение налоговой экономии в 2010 году

10 января 2010   4131  

  • Выросла сумма расходов по ТМЦ, выявленным при инвентаризации
  • Сумма налога с дивидендов может увеличиться
  • С помощью займа ценными бумагами можно сэкономить на налогах

Изменения, внесенные в Налоговый кодекс Федеральным законом от 25.11.09 № 281-ФЗ, достаточно обширны. Часть из них касается операций с ценными бумагами, но это не значит, что они затрагивают лишь узкий круг компаний. Экономить, используя эти инструменты, может практически любой налогоплательщик.

Если ставка ЦБ РФ продолжит снижаться, то учет процентов будет выгоден

С этого года проценты по кредитам и займам нужно признавать в составе расходов ежемесячно, а не ежеквартально (п. 6 ст. 271, п. 8 ст. 272 НК РФ). Эта поправка принесет компании налоговую выгоду. Но только если ставка рефинансирования будет и дальше снижаться.

Если, например, 31 марта 2010 года ставка рефинансирования будет снижена до 8,5 процента, то по старому расчету все проценты за I квартал нормировались бы по этой ставке. Сейчас же за январь и февраль компания сможет признать проценты исходя из большей ставки рефинансирования, равной 9 процентам.

Но если ставка Центробанка России в 2010 году вырастет, то изменения принесут отрицательный эффект. Тогда было бы выгоднее использовать прежнюю методику расчета.

В расходах можно признать всю сумму оприходованных излишков

До 2010 года стоимость товаров и материалов, оприходованных в результате инвентаризации, признавалась в расходах только в сумме налога на прибыль, уплаченного при их оприходовании (п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 15.06.07 № 03-03-06/1/380).

Теперь же Налоговый кодекс позволяет и при списании таких активов, и при их продаже учесть в расходах всю сумму дохода, признанную при их оприходовании (п. 2 ст. 254, подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). То есть рыночную стоимость.

Этот нюанс компании могут использовать для перераспределения базы по налогу на прибыль между налоговыми периодами. Предположим, у компании по итогам 2009 года формируется убыток, а в I квартале 2010 года возможно получение прибыли. Чтобы не привлекать внимания «убыточных» комиссий, компания декабрем приходует материалы и отражает доход. В 2010 году эти активы списываются в производство, и их полная стоимость уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Налог с дивидендов возрастет

Есть и негативная поправка – при выплате дивидендов многие компании будут обязаны удержать больше налога у источника, нежели ранее. Дело в том, что формула для расчета суммы удерживаемого налога изменилась с 2010 года. Теперь в ней участвует полная сумма распределяемых дивидендов, а не только сумма, причитающаяся плательщикам налога на прибыль (ст. 275 НК РФ).

Таким образом, если компания выплачивает дивиденды не только российским компаниям, но и, например, ПИФам, сумма удержаний возрастет.

на цифрах Сумма дивидендов к выплате составляет 1 000 000 рублей 60 процентов причитается российской организации, 40 процентов – паевому инвестиционному фонду. До распределения прибыли общества получали дивиденды в сумме 250 000 рублей.

В 2009 году налог у источника составил бы 18 900 руб. (600 000 руб. : 1 000 000 руб. × 9% ×  (600 000 руб. – 250 000 руб.)).

В 2010 году его сумма возрастет до 40 500 руб. (600 000 руб. : 1 000 000 руб. × 9% ×  (1 000 000 руб. – 250 000 руб.)).

Заем ценными бумагами позволит рефинансировать группу компаний

С 2010 года в Налоговом кодексе появился новый вид сделок – заем ценными бумагами (ст. 282.1 НК РФ). Он представляет собой временную (до года) передачу права собственности на любые ценные бумаги от кредитора заемщику. За это кредитор получает проценты по займу, которые нормируются в общем порядке по статье 269 НК РФ и сумма которых не облагается НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

В связи с этой поправкой у группы компаний появляется несколько новых возможностей экономии на налогах.

Регулирование налога на прибыль группы компаний с помощью процентов. Например, если в одной компании группы формируется убыток, а в другой прибыль, то заем ценными бумагами поможет перераспределить базу. Для этого убыточная компания передает бумаги в заем и получает за это проценты. Заемщик же уменьшает свою налогооблагаемую прибыль.

Удобство сделки заключается в том, что для ее реализации не нужно отвлекать денежные средства. Заем может быть выдан векселем, облигациями, акциями и т. д.

Вывод средств в низконалоговую юрисдикцию. Этот же способ может быть использован и для вывода средств за рубеж, если кредитором будет выступать иностранная компания, например, кипрская. В этом случае сумма процентов не будет облагаться у источника их выплаты в России (п. 1 ст. 312, подп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ и п. 11 российско-кипрского соглашения об избежании двойного налогообложения от 05.12.98).

Если же в эту схему встроить еще и компанию с Британских Виргинских островов, которая в свою очередь даст кипрской компании заем теми же самыми ценными бумагами, то налоговую нагрузку можно будет снизить практически до нуля. Корпоративным налогом на Кипре в этом случае будет обложена лишь разница между процентными ставками двух займов (см. схему 1). На БВО же налога не возникнет.

Перераспределение средств на «упрощенца. Компании на «упрощенке» выгодно передать приносящие доход ценные бумаги в заем компании на общем режиме. Эффект достигается за счет двух нюансов. Во-первых, прибыль компании на общем режиме в виде выплаты процентов передается «упрощенцу», где облагается по ставке 6, а не 20 процентов.

Во-вторых, доходы, выплаченные эмитентами за период владения ценными бумагами (например, процентный доход по векселю, купонный доход по облигации), в целях налогообложения признаются доходами кредитора, а не заемщика (п. 5 ст. 282.1 НК РФ). Получается, что компания на общей системе получит такие доходы фактически, но налогом они будут облагаться все равно у «упрощенца». Да и то только после их физического перечисления, поскольку «упрощенцы» применяют кассовый метод (см. схему 2).

Хотя в операции займа могут участвовать любые ценные бумаги, однако использование акций в данном случае нецелесообразно. Дело в том, что выплачиваемые по акциям дивиденды подлежат налогообложению у источника выплаты. Следовательно, экономии от их получения компанией на общем режиме нет никакой – ставка налога (9%) одинакова для всех российских налогоплательщиков.

Перераспределение НДС внутри группы. Заем ценными бумагами может быть использован для перераспределения базы по НДС. Это возможно, если отказаться от льготы, предусмотренной подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, по которой проценты не облагаются НДС.

Например, в одной компании группы накопился НДС к возмещению, а в другой – к уплате. Первая организация выдает заем ценными бумагами, получает за это проценты, облагаемые НДС. Тем самым она уменьшит сумму налога к возмещению. Вторая – принимает к вычету НДС с суммы процентов (см. схему 3 на стр. 44).

Спорным остается только вопрос, можно ли в данном случае принять к вычету НДС, начисленный на сверхнормативные проценты. Те, которые превышают уровень, определенный статьей 269 НК РФ.

Скорее всего, налоговики не позволят сделать этого, сославшись на положения пункта 7 статьи 171 НК РФ. Согласно ему, НДС по нормируемым расходам тоже нормируется. Хотя прямо из этой нормы не следует запрета на вычет налога.

Сделки РЕПО с предпринимателем могут облагаться НДС

Есть новшества и по сделкам РЕПО*. В частности, в целях исчисления НДС операцией РЕПО признается договор, отвечающий требованиям Федерального закона от 22.04.96 № 46-ФЗ «О рынке ценных бумаг». Напомним, суть сделки РЕПО состоит в последовательных продаже и обязательном обратном выкупе эмиссионных ценных бумаг через определенный период времени (ст. 282 НК РФ).

Например, физическое лицо может заключить договор РЕПО только с профессиональным участником рынка ценных бумаг, кредитной организацией или брокером (абз. 2 п. 1 ст. 51.3 закона № 46-ФЗ).

Получается, что сделки РЕПО между индивидуальным предпринимателем, который признается физлицом (п. 1 ст. 23 ГК РФ), и непрофессиональным участником рынка ценных бумаг будут облагаться НДС.

Это позволяет перераспределять вычеты по этому налогу внутри группы компаний без дополнительных затрат и отвлечения денег. Например, организация А с суммой НДС к возмещению продает эмиссионные ценные бумаги по договору РЕПО предпринимателю. При этом деньги за ценные бумаги ИП может не перечислять фактически, так как это не имеет значения для налогообложения сделки. На сумму реализации предъявляется НДС, который будет принят предпринимателем к вычету.

Предприниматель, также по сделке РЕПО, передает с небольшой наценкой ценные бумаги компании Б, у которой уже сформирован НДС к уплате в бюджет.

Индивидуальный предприниматель платит налог в бюджет лишь со своей наценки. Вся сумма сделки снова облагается НДС, сумму которого организация Б принимает у себя к вычету (см. схему 4). При обратной продаже ценных бумаг задействуется та же цепочка в обратном направлении.

В результате на срок около года вычет НДС можно будет перенести с налогоплательщика, который претендует на его возмещение, на компанию, регулярно уплачивающую этот налог в бюджет.

Этим вариантом можно заменить ныне применяющийся способ распределения сумм НДС внутри группы в виде авансовых платежей по договорам, которые в будущем расторгаются. НДС по ним также можно временно принять к вычету, до возврата авансовых сумм. Но это не очень удобно, так как требует перечисления значительных сумм.

Какие ценные бумаги лучше использовать для займа или сделок РЕПО

Еще один фактор риска – сами ценные бумаги, передаваемые по займу или используемые в сделках РЕПО. При проверке налоговых инспекторов может заинтересовать, имеют ли бумаги реальную ценность. Что же касается договора РЕПО, то для таких операций можно использовать лишь эмиссионные ценные бумаги.

Исходя из практики, проще всего для описанных целей зарегистрировать акционерное общество в низконалоговой юрисдикции. Например, на Британских Виргинских островах. Оплаченный акционерный капитал оттуда будет проще вернуть под видом займов или иным образом.

Акции этой компании уже можно использовать для операций РЕПО или передавать по займу.

Убыток по срочным сделкам не всегда уменьшает налоговую базу

Поправки негативно скажутся на компаниях, которые оптимизируют налоги с помощью финансовых инструментов срочных сделок. О том, как их использовать на практике, можно прочитать в статье «Продавец может избежать уплаты НДС с наценки при помощи опциона» в «ПНП» № 1, 2009, стр. 34 или на сайте www.nalogplan.ru.

Напомним, в общем случае под такими инструментами подразумеваются соглашения, в которых права и обязанности сторон зависят от изменения рыночной цены на базисный актив в будущем (п. 1 ст. 301 НК РФ). Например, опционные сделки, премии по которым не облагаются НДС согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 149 НК РФ.

Основным условием признания убытков по ним является хеджирование рисков – своеобразное страхование. Но с 2010 года в НК РФ прямо прописали, что убытки по хеджирующим сделкам не учитываются в расходах, если они заключены (п. 5 ст. 304 НК РФ): 

  • российской организацией с иностранным банком, компанией, биржей;
  • российской организацией с другой российской организацией, не обладающей лицензией банка, брокера или профессионального участника рынка ценных бумаг. 

Получается, что единственной возможностью продолжать использовать способы налогового планирования, связанные с инструментами срочных сделок, – привлечь к ним дружественный российский банк. А это доступно далеко не каждому налогоплательщику.

Схема 1. Вывод средств за рубеж с помощью займа ценными бумагами

Схема 2. Перевод дохода от владения ценными бумагами на «упрощенца»

Схема 3. Как перераспределить НДС в группе с помощью займа ценными бумагами

Схема 4. Перераспределение нагрузки по НДС с помощью ИП

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы