Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Быстрый справочник по использованию реорганизации в целях налогового планирования

30 июля 2009   2027  

Реорганизация часто используется для оптимизации налоговых платежей. Особенности этой процедуры зависят от ее формы: слияние, присоединение, разделение, выделение и преобразование (ст. 57 ГК РФ), но налогообложение имеет общие моменты.

Во-первых, передача имущества правопреемнику не признается реализацией (подп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ, письмо Минфина России от 07.08.06 № 03-04-11/135).

Во-вторых, стоимость имущества, прав, а также обязательств, передаваемых в порядке правопреемства, не является доходом правопреемника для целей налогообложения. При этом в дальнейшем правопреемник может учесть их стоимость в расходах для целей налога на прибыль (п. 2.1 ст. 252 НК РФ, определение ВАС РФ от 17.10.08 № 13584/08).

В-третьих, убытки, сформированные реорганизуемой компанией, могут уменьшить налоговую базу правопреемника в следующие периоды на основании пункта 5 статьи 283 НК РФ (письма Минфина России от 26.06.08 № 03-03-06/1/368, от 23.05.07 № 03-03-06/1/292).

При этом сама реорганизация считается завершенной с момента госрегистрации последнего из возникших юрлиц (п. 4 ст. 57 ГК РФ). Исключение составляет только присоединение – эта процедура завершается с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации присоединенного лица.

В таблице в удобной форме представлены все основные способы использования реорганизации для целей налогового планирования, описаны риски, а также даны рекомендации по их снижению.

Способ налоговой оптимизации За счет чего достигается экономия Деловая цель реорганизации Налоговые риски
Компания выделяет часть бизнеса в отдельные юрлица и переводит их на «упрощенку» Способ позволяет избежать восстановления НДС со стоимости имущества перед переходом на «упрощенку» (п. 3 ст. 170 НК РФ). В частности, реорганизуемая компания прямо освобождена от этого (п. 8 ст. 162.1 НК РФ). А правопреемнику просто нечего восстанавливать. Кроме того, дробление бизнеса позволяет соблюсти критерии по выручке, численности и стоимости основных средств, которые нужно выполнять для перехода на спецрежим Дробление может быть обусловлено выделением побочного направления деятельности в отдельное юрлицо. Это позволяет более эффективно управлять всей структурой в целом. При этом безопаснее, чтобы выручка и численность новых компаний не приближались к пороговому значению, уровень цен по сделкам между сторонами был более-менее рыночным, а у «упрощенца» были иные клиенты помимо материнской компании Налоговики могут заподозрить стороны в фиктивности реорганизации, если: – расходы материнской компании на услуги новых юрлиц намного выше всех остальных трат (постановления ФАС Московского округа от 12.05.05, 19.05.05 № КА-А40/3867-05, Арбитражного суда Тверской области от 18.05.06 № А66-1863/2006); – в новых компаниях «массовые» учредители, руководители, адреса (постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.08 № А57-4525/07)
Компания, имеющая стабильную прибыль, присоединяет к себе убыточную организацию Основная компания экономит на налоге на прибыль, получая возможность уменьшить налоговую базу на сумму «чужих» убытков (п. 5 ст. 283 НК РФ, постановления ФАС Западно-Сибирского от 12.02.07 № Ф04-184/2007(31008-А70-15), Поволжского от 19.10.06 № А57-6797/06-25, Московского от 10.10.06 № КА-А40/9430-06 округов) Обоснованием процедуры присоединения может быть получение новых рынков сбыта или сырьевых ресурсов, создание нового направления деятельности. При этом поглощаемая компания и поглотитель могут быть даже не аффилированы. Убыточную компанию можно приобрести за определенную сумму у ее учредителя совершенно легально Если налоговики установят, что убыток был сформирован непосредственно перед реорганизацией, то велика вероятность претензий
Компания присоединяет к себе организацию с существенной суммой НДС к возмещению Основная компания получает возможность уменьшить НДС на сумму налога, подлежащего возмещению у присоединенной компании Обоснованием процедуры присоединения может быть получение новых рынков сбыта или сырьевых ресурсов, создание нового направления деятельности. При этом поглощаемая компания и поглотитель могут быть даже не аффилированы. Налоговики с усиленным рвением будут проверять право на возмещение НДС у присоединяемой компании
Компания на общем режиме присоединяет «упрощенца», у которого в прошлые периоды была сформирована прибыль Основная компания получает в свое распоряжение прибыль, которая была обложена по более низким ставкам. Из письма Минфина России от 07.09.05 № 03-11-04/2/70 следует, что полученная прибыль снова не включается в налогооблагаемый доход правопреемника Рисков практически нет, так как обе компании перечислили в бюджет все причитающиеся с них налоги
Вместо продажи дорогостоящего объекта компания передает его выделенной организации и продает долю в ней потенциальному покупателю имущества Владелец имущества фактически не платит НДС с реализации объекта, так как продажа доли в ООО освобождена от этого налога (подп. 2 п. 3 ст. 39, подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). При этом реорганизуемая компания не обязана восстанавливать принятый к вычету «входной» НДС (п. 8 ст. 162.1 НК РФ). В дальнейшем потенциальный покупатель объекта, купивший долю в ООО, может присоединить к себе это юрлицо или выйти из него, получив объект в качестве действительной стоимости доли Компания-владелец актива может указать, что решила сконцентрироваться только на основном бизнесе. Дальнейшую продажу доли безопаснее отложить на некоторое время. Она может быть объяснена нехваткой денежных средств на основной бизнес (постановления ФАС Поволжского от 22.01.08 № А65-8088/07-СА1-37, Северо-Западного от 10.11.06 № А05-3934/2006-9 округов) Налоговый орган может посчитать сделку фиктивной и доначислить НДС исходя из продажи объекта, а не доли (постановление ФАС Уральского округа от 30.11.06 №Ф09-230/06-С7)
Компания проводит реорганизацию, чтобы обезопасить себя от штрафов за налоговые нарушения Согласно пункту 2 статьи 50 НК РФ, правопреемник не обязан уплачивать штрафы, наложенные на реорганизуемую компанию после завершения процедуры реорганизации.Заметим, это не относится к доначисленным налогам и пеням (постановление Президиума ВАС РФ от 17.02.04 № 11489/03, определения ВАС РФ от 22.10.07 № 12989/0, от 10.07.08 № 8565/08 Деловая цель зависит от вида реорганизации. В принципе, может быть использовано любое обоснование из других способов.Для безопасности сам процесс реорга-низации должен быть проведен в кратчайшие сроки Согласно пунтку 11 статьи 89 НК РФ, налоговики могут провести выездную проверку (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.01.08 № А82-4644/2007-14).Однако на практике они просто этого не успевают
С целью избавиться от «проблемной» компании учредитель присоединяет ее к юрлицу из дальнего региона Местонахождение организаций в разных концах страны затрудняет налоговый контроль. Передача документов и сведений о реорганизуемом налогоплательщике из одной инспекции в другую может затянуться или вообще не произойти. Кроме того, у инспекции в новом регионе нет оснований для пристального контроля Поскольку от компании и так избавляются, то нужды обосновывать свои действия на практике обычно нет Все вопросы налоговиков будут обращены к директору или учредителю, которые действовали в спорный период. Если документы не представят на проверку, то налоговики применяют расчетный способ исчисления налогов (п. 7 ст. 31 НК РФ)

 

Тонкости налогообложения, которые нужно учитывать, чтобы не потерять на налогах
Что учесть На чем основано и как избежать потерь Налоговые риски
После реорганизации придется отстаивать применение права на регрессию по ЕСН Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.04.08 № 13584/07 указал, что при реорганизации возможность применения регрессивной шкалы ЕСН определяется правопреемником с учетом выплат, начисленных ее сотрудникам в период их работы в реорганизованной компании. Основание – правопреемник при ведении учетных операций обязан использовать данные бухгалтерского и налогового учета присоединенных организаций. Так как расчетный период в течение календарного года непрерывный, то налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с учетом выплат, произведенных присоединенными организациями. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского от 07.04.09 № Ф09-1909/09-С2,Северо-Западного от 27.09.07 № А42-1133/2007 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 03.04.08 № 17795/07), от 13.04.07 № А56-46035/2006 округов Налоговики могут заявить, что такой порядок не предусмотрен НК РФ (письмо Минфина России от 20.06.08 № 03-04-06-02/63). Кроме того, для реорганизованной компании налоговый период по ЕСН заканчивается датой реорганизации. А база по ЕСН формируется отдельно каждым налогоплательщикоми только в рамках своего налогового периода (постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.05.07 № Ф03-А73/07-2/1453)
При выделении правопреемнику нужно заплатить в бюджет НДС с суммы авансов, полученных от реорганизуемой компании. Однако срок для перечисления такого налога не установлен При выделении правопреемник должен заплатить НДС с сумм авансов, переданных в процессе выделения (ст. 162.1 НК РФ). При этом реорганизуемая компания может принять к вычету НДС по «незакрытым» авансам, которые передаются выделяемой компании. Сразу заметим, что при иных формах реорганизации этот порядок не применяется. В итоге может сложиться ситуация, когда реорганизуемая компания еще не получила деньги из бюджета, а правопреемник уже уплатил этот налог. Чтобы избежать потерь в целом по группе компаний, правопреемник может отложить уплату налога до момента возмещения налога реорганизованной компании. Ведь в НК РФ не указан период, в котором правопреемник должен платить спорный НДС Налоговики считают, что НДС нужно уплатить в первом налоговом периоде, за который отчитывается новая компания. У суда может быть другое мнение. В частности, он поддержал правопреемника, который уплатил налог спустя полгода после реорганизации, но за месяц до возмещения налога реорганизуемой компанией (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.09.06 № А05-3814/2006-29)
Придется отстаивать расходы по договорам долгосрочного страхования жизни, негосударственного пенсионного обеспечения, а также добровольного медицинского страхования работников Согласно пункту 16 статьи 255 НК РФ, чтобы расходы на страхование работников признавались в налоговом учете, договоры должны быть заключены на определенный срок (по страхованию жизни и пенсионному страхованию – не менее пяти лет, по ДМС – не менее года). В случае изменения существенных условий договора или сокращения срока его действия расходы по таким договорам, ранее признанные в налоговом учете, подлежат налогообложению в текущем периоде (к примеру, письмо Минфина России от 14.10.08 № 03-03-06/2/143).При реорганизации в большинстве случаев происходит смена лиц в обязательстве. В итоге в отношении компаний как отдельных налогоплательщиков срок договоров может быть меньше минимального, требуемого НК РФ Налоговики могут не признать спорные затраты в налоговом учете. К примеру, такие претензии были рассмотрены в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28.08.06 № А60-1475/06. Суд встал на сторону налогоплательщика. Основание – работники, переведенные в новую компанию, продолжали работать в прежней организации по совместительству, значит, договор страхования продолжал действовать

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы