Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Законные способы налоговой экономии, которые недооценивают

7 апреля 2009   4181  

Есть способы налоговой оптимизации, которые не очень распространены на практике. Но некоторые из них могут принести существенную экономию

Существуют способы налоговой оптимизации, которые не очень распространены на практике: компании считают их неподходящими – например, трудоемкими или неэффективными или слишком рискованными. Между тем, по мнению многих налоговых консультантов, некоторые из методов снижения налоговой нагрузки компании обходят вниманием незаслуженно. Вопреки бытующему мнению эти способы могут принести существенную экономию, причем с куда меньшими налоговыми рисками, нежели распространенные схемы.

 

Способ первый: снижение стоимости основных средств в бухучете

Уменьшение стоимости основного средства в бухгалтерском учете позволяет снизить облагаемую базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ). Если речь идет о дорогих объектах, к примеру, недвижимости, экономия будет заметной.

По мнению налоговых консультантов, этот способ не получил широкого применения в основном из-за сомнений в том, как проводить такую операцию, а также потенциальной трудоемкости документооборота. Кроме того, некоторые главбухи опасаются претензий со стороны налоговиков.

Между тем этот способ прямо прописан в положениях по ведению бухгалтерского учета, поэтому его можно не опасаться. Снижение можно оформить одним из двух вариантов.

Первый вариант – уценка основных средств в бухгалтерском учете. Отметим: из положений ПБУ 6/01 «Учет основных средств», а также Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н) не следует, что эту процедуру должен обязательно проводить независимый оценщик. Компания вполне может самостоятельно создать комиссию из работников, имеющих соответствующее образование.

Но изменение стоимости необходимо подтвердить документально. Например, заключениями о порче имущества или о моральном износе. Или отчетом по исследованию состояния рынка недвижимости, проведенному самой компанией (с приложением анализа текущих рыночных цен на объекты, аналогичные активу компании). Если учесть, что стоимость недвижимости, по оценкам разных аналитиков, снизилась минимум на 20–30 процентов, то экономия на налоге на имущество может быть очень существенной. Заметим, возможность проводить переоценку нужно закрепить в учетной политике организации (см. врезку).

Другой вариант подобной оптимизации применим, если компания прекращает какое-либо направление своей деятельности. В частности, согласно пункту 9 ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности», признание деятельности прекращаемой требует уточнения стоимости активов организации исходя из возможного ее снижения. Если ненужный актив можно продать, то сумма снижения определяется как разница между балансовой оценкой и текущей рыночной стоимостью. Если же объект реализовать невозможно, то фактически он может быть обесценен до нуля. При этом Минфин России прямо указывает, что последствия снижения стоимости основного средства в порядке, установленном ПБУ 16/02, учитываются для формирования облагаемой базы по налогу на имущество (письмо от 19.02.09 № 03-05-05-01/12).

При этом всем уценка основных средств, проведенная компанией для целей бухгалтерского учета, не повлияет на остаточную стоимость активов в налоговом учете (ст. 257 НК РФ). Следовательно, несмотря на снижение суммы налога на имущество, амортизация, уменьшающая налогооблагаемую прибыль, останется прежней.

Способ второй: снижение первоначальной стоимости ОС в бухучете путем признания процентов по займам прочими расходами

При приобретении основных средств за счет займов или кредитов проценты за пользование чужими средствами можно не включать в первоначальную стоимость объекта, а списать единовременно в составе прочих расходов. Тем самым будет снижена облагаемая база по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ). Сейчас стоимость «чужих» денежных средств резко возросла. Учитывая временной промежуток между моментом получения кредитных средств и вводом в эксплуатацию объектов, экономия по налогу на имущество может оказаться существенной.

Почему этот способ экономии применяется нечасто? До 1 января 2006 года пункт 8 ПБУ 6/01 гласил, что проценты по полученным для приобретения основных средств кредитам и займам, начисленные до момента их ввода в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость объектов. По привычке многие компании продолжают действовать так по сегодняшний день.

Однако в действующей редакции пункта 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и пункте 7 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» сказано, что расходы по займам признаются прочими расходами. Исключение составляет лишь та их часть, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. При этом к таким активам относятся только объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, подготовка которых к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов. То есть к покупке готовых зданий или дорогостоящего оборудования эта норма не имеет никакого отношения.

Кстати, этот момент не нужно фиксировать в учетной политике, так как ни ПБУ 6/01, ни ПБУ 15/2008 никакой вариативности не содержат.

Способ третий: создание резерва на ремонт основных средств

Создание резерва на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ) позволяет перенести уплату налога на прибыль на более поздний период, если работы запланированы на вторую половину года. В случае с особо сложным и дорогим можно признать в расходах затраты, которые планируется провести только через два-три года. То есть создание такого резерва позволяет учесть расходы, которых пока еще нет.

Практиковать этот способ чаще всего мешает несогласованность действий бухгалтерии и технических подразделений, когда первые ничего не подозревают о планах вторых по проведению ремонтных работ. Это можно решить, если убедить руководство компании в необходимости составления плана ремонтных работ – он и ляжет в основу создания резерва.

Вновь образованные компании опасаются пользоваться этим способом еще и из-за неблагоприятных разъяснений чиновников. Дело в том, что в пункте 2 статьи 324 НК РФ есть формулировка, согласно которой предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Из этого чиновники делают вывод, что ранее трех лет от момента создания компании этот резерв нельзя применять (письмо Минфина России от 17.01.07 № 03-03-06/1/9).

Утверждение это очень спорное. Такого ограничения в НК РФ не содержится, поэтому мы считаем, что сформировать резерв может любая компания независимо от своего возраста. Арбитражной практики по этому вопросу не сложилось.

Чтобы снизить риск признания расходов, молодая компания может создать резерв именно под особо сложный и дорогой ремонт. В этом случае ограничение по трехлетним расходам не действует. Это подтверждают и решения судов (к примеру, постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.10.06 № Ф04-7102/2006(27676-А67-40), от 14.12.05 № Ф04-8923/2005(17776-А67-35)).

ДЕТАЛЬНО. О том, как компания смогла сэкономить с помощью другого резерва – по сомнительным долгам, читайте на стр. 88 в статье «Можно скорректировать налоговую базу, создав в конце года резерв по сомнительным долгам».

Способ четвертый: признание процентов в пределах среднего уровня по сопоставимым обязательствам

НК РФ позволяет признавать проценты по заемным или кредитным средствам в пределах среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам, увеличенного не более чем на 20 процентов (ст. 269 Налогового кодекса). То есть компании могут не ограничивать признание процентов по рублевым обязательствам ставкой рефинансирования, увеличенной на 1,5. Тем самым будет снижен налог на прибыль.

Главных бухгалтеров обычно смущает размытая формулировка условий, при которых кредиты и займы признаются сопоставимыми.

Между тем сравнение двух методов нормирования (с помощью ставки рефинансирования и среднего уровня процентов) показывает, что правило сопоставимости позволяет налогоплательщикам значительно уменьшить налог на прибыль на вполне законных основаниях. Так, по рублевым обязательствам предел признания расходов по правилу «увеличенной ставки» составляет на 2009 год 19,5 процента (13% ? 1,5). В реальности же сейчас проценты по кредитам держатся на уровне 22–24 процентов, а иногда доходят до 30 процентов годовых. Причем это касается не только новых кредитов, которые получить сейчас очень сложно. В зависимости от условий договоров банк или заимодавец может иметь право повысить ставки по уже действующим договорам.

Предположим, что в компании ставки по ранее выданным кредитам были повышены таким образом, что средний уровень процентов по сопоставимым обязательствам достиг 25 процентов. Увеличив его на 20 процентов, как позволяет статья 269 НК РФ, получаем лимит признания в размере 30 процентов. В итоге из-за выбора метода учета процентов компания может либо учесть в расходах, либо потерять 10,5 процента годовых (30% – 19,5%). Получается, при займе, равном 10 млн руб., при использовании метода «сопоставимости» компания сможет признать в расходах дополнительную сумму процентов в размере 1 млн руб.

Теперь о том, что касается неясности в определении обязательств сопоставимыми. В НК РФ сказано, что сопоставимыми являются обязательства, выданные в том же квартале в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения. Но конкретных значений, насколько эти признаки могут отличаться по разным обязательствам, нигде не установлено. Минфин России советует закрепить их в учетной политике для целей налогового учета (например, письмо от 06.03.06 № 03-03-04/1/183). В противном случае у инспекторов будет основание признать кредиты несопоставимыми, даже если их сумма отличается друг от друга, к примеру, на 100 рублей, а срок – на один день.

Минфин России в письме от 05.03.05 № 03-03-01-04/2/35 не рекомендовал признавать сопоставимыми те кредиты и займы, величина которых отклоняется более чем на 20 процентов от среднего уровня. В отношении срока его рекомендации более строгие – отклонение не должно быть более 10 процентов от среднего (письмо от 07.06.06 № 03-06-01-04/130).

Конечно, мнению Минфина можно и не следовать, а закрепить в учетной политике другой уровень отклонений. В частности, есть решение, в котором Федеральный арбитражный суд Поволжского округа признал сопоставимыми обязательства, выданные на срок 4 и 9 месяцев, поскольку такой порядок соответствовал учетной политике, принятой в организации (постановление от 08.12.05 № А72-5338/05-7/410).

Заметим, финансовое ведомство вводит еще одно ограничение: якобы не считаются сопоставимыми обязательства, полученные от физических и юридических лиц (письма Минфина России от 10.06.08 № 03-03-06/1/357, от 06.03.06 № 03-03-04/1/183). Но поскольку Налоговый кодекс об этом ничего не упоминает, введение дополнительных условий неправомерно.

Способ пятый: работа с дружественным предпринимателем

Индивидуальный предприниматель при расчетах между основной компанией и другими контрагентами может аккумулировать основную часть прибыли у себя. Если он будет применять «упрощенку» или «вмененку», то налогообложение связки «предприниматель – компания» будет гораздо ниже по сравнению со способом, если компания уплачивала бы налог на прибыль с этих сумм.

Многие считают, что это слишком рискованно, что все взаимоотношения с предпринимателями – постоянными контрагентами рассматриваются налоговиками под лупой на предмет наличия схемы. Однако сейчас работа с юридическими лицами таит опасностей уж точно не меньше – налоговики озабочены поиском «однодневок». Между тем тот факт, что предприниматель обладает статусом физлица, не позволит ему с такой же легкостью скрыться от налоговых органов, как и обычной «однодневке». Поэтому предприниматели обычно более разборчивы «в связях». Это учитывают и налоговики. Конечно, в качестве меры налоговой безопасности обоснование деловой цели сделок с предпринимателем не помешает.

Отметим также, что предприниматель, имея статус физлица, может снимать денежные средства для личных нужд без какого-либо дополнительного налогообложения и распоряжаться ими по собственному усмотрению. Если учесть, что дарение между физлицами также не облагается никакими налогами (п. 18.1 ст. 217 НК РФ, письма Минфина России от 19.06.06 № 03-05-01-05/109, УФНС России по г. Москве от 08.08.08 № 28-10/074499@), то денежные средства можно легко перераспределять внутри холдинга. К примеру, предприниматель изымает денежные средства из оборота, дает их взаймы одному из основных учредителей дружественной компании, и последний вносит их в качестве безвозмездной помощи в организацию. Если участнику будет принадлежать более 50 процентов уставного капитала одаряемой организации, то налога на прибыль у получателя не возникнет (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). В дальнейшем долг по договору займа может быть прощен.

Способ шестой: уплата процентов по займам, полученным от офшорной компании

Российская компания получает заем от нерезидента, находящегося в офшорной юрисдикции, к примеру, на территории Кипра. Проценты за пользование таким займом уменьшают налогооблагаемую прибыль заемщика (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом, согласно большинству соглашений об избежании двойного налогообложения, такие суммы облагаются налогом только в стране получения. В итоге в виде процентов можно перевести в офшор, который имеет гораздо более низкое налогообложение, практически всю прибыль российской компании.

Способ с выдачей займа является самым простым из всех операций с офшорными компаниями, а причины его неприменения кроются обычно в общем неприятии офшорных сделок. Многие компании, а точнее их юристов и главных бухгалтеров, смущает отсутствие собственного опыта в составлении международных коммерческих договоров. Иногда в качестве причины добавляют незнание на должном уровне иностранного языка и повышенную внимательность налоговиков ко всем сделкам с участием нерезидентов.

Между тем этот способ позволяет достичь очень существенной налоговой экономии. Предположим, что заимодавец является резидентом Кипра. В этом случае полученный этой компанией доход будет облагаться налогом всего лишь по ставке 10 процентов (п. (с) ст. 5 Закона Кипра о налоге на прибыль 2002 года). То есть в два раза меньше, чем в России. Вдобавок в соответствии с пунктом (19) статьи 8 Закона Кипра о налоге на прибыль 2002 года половина дохода в виде процентов освобождается от налогообложения.

Заметим, чтобы компания-заимодавец избежала налога на оборону (по ставке 10%) с доходов в виде процентов, необходимо, чтобы деятельность по выдаче займов была закреплена в ее уставе в качестве одной из основных (п. 2 (b) ст. 2 Закона Республики Кипр «О специальном взносе на оборону» № 117 (I) 2002 года).

Если же эти денежные средства кипрская компания сама получила в качестве займа от организации, расположенной на Британских Виргинских островах, то налоговая экономия будет еще больше. Ведь кипрская компания сама будет платить проценты, которые уменьшат ее налогооблагаемую прибыль, то есть на Кипре налога практически не будет. Налог у источника также не будет удержан (п. (2) ст. 5 Закона Кипра о налоге на прибыль 2002 года). Что же касается налогообложения на территории Британских Виргинских островов, то в соответствии со статьей 242 (1) Закона БВО «О международных коммерческих компаниях» организации, зарегистрированные в соответствии с этим законом, полностью освобождены от налогообложения на территории БВО. Таким образом, прибыль российской компании практически полностью может быть выведена из-под налогообложения.

ДЕТАЛЬНО. Разновидность этой схемы, только с использованием роялти, также была названа экспертами в качестве недооцененной. Она заключается в следующем: российская компания использует по сублицензионному соглашению товарный знак нерезидента (например, кипрской компании) и оплачивает установленные роялти. А нерезидент в свою очередь использует товарный знак и платит роялти по лицензионному соглашению с офшором (например, компании Британских Виргинских островов). В итоге, как и в первом случае, практически вся прибыль российской компании выведена из-под налогообложения, но только с той разницей, что роялти в России облагаются НДС, так как местом реализации услуг в данном случае будет являться территория РФ (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Для реализации этого способа торговая марка должна быть зарегистрирована на территории Британских Виргинских островов. Ее стоимость может быть определена учредителем компании самостоятельно. Но для снижения риска претензий налоговых органов рекомендуется получить официальное экспертное заключение о стоимости торговой марки.

Способ седьмой: заключение договора аутстаффинга с иностранной компанией

Компания может сэкономить на ЕСН и взносах в ПФР, привлекая персонал из иностранной компании, которая не имеет в РФ постоянного представительства. При этом сотрудники могут быть даже гражданами России, хотя чаще привлекают именно иностранных специалистов. Услуги по предоставлению персонала не будут образовывать постоянное представительство (п. 7 ст. 306 НК РФ). В связи с этим нерезидент не обязан становиться на учет в российских налоговых органах и соответственно платить ЕСН с зарплаты сотрудников (письмо Минфина России от 26.10.06 № 03-05-02-04/170). Взносов в ПФР не будет возникать, так как трудовой договор заключается на территории иностранного государства и к нему не применяются положения ТК РФ. Естественно, понадобится обосновать деловую цель такой аренды сотрудников.

Обычно этот вариант не рассматривают, останавливаясь на более популярном способе оптимизации с использованием договора аутстаффинга, заключенного с «упрощенцем». Но он слишком широко известен налоговикам, поэтому стал явно небезопасным. Налоговикам намного труднее получить информацию о нерезиденте, который предоставляет персонал, – в частности, выявить его учредителей или конечных бенефициаров. Следовательно, труднее доказать взаимозависимость сторон по договору аутстаффинга.

Кроме того, если в юрисдикции нерезидента налогообложение доходов будет меньше, чем в России, то российская компания сможет вывести под пониженное налогообложение и часть прибыли в форме оплаты за услуги. Заметим, их оказание будет облагаться НДС, но сама же компания в России сможет принять сумму этого налога к вычету (ст. 161, 173, 171 НК РФ).

Отметим, что даже те немногие арбитражные споры, которые были по этому вопросу, в большинстве случаев решаются в пользу налогоплательщиков. Мы можем привести только пять решений по подобному вопросу – постановления федеральных арбитражных судов Московского от 18.04.07 № КА-А40/2546-07, от 26.07.07 № КА-А40/5975-07, Центрального от 12.12.07 № А36-3264/2006, Дальневосточного от 07.11.07 № Ф03-А51/07-2/4297, Уральского от 09.07.07 № Ф09-5196/07-С3 округов.

При реализации этого способа понадобится проанализировать законодательство выбранной юрисдикции на предмет социальных налогов. Однако в большинстве стран система социального страхования распространяется только на граждан этой страны или лиц, работающих непосредственно на ее территории.

 

НА ЦИФРАХ

 

Сдавать учетную политику в налоговую инспекцию не обязательно

Ни Налоговый кодекс, ни ПБУ не содержат требования сдавать учетную политику для бухгалтерского или налогового учета в инспекцию. Поэтому при необходимости компания может выбрать удобный для нее вариант и в середине года – внести в учетную политику поправки «задним числом». Конечно, в этом случае придется пересчитать налоговые платежи с начала года.

Но отметим: как показывает практика, многие налоговые инспекции требуют представить этот документ вместе с первой квартальной декларацией за текущий год. В частности, по 2009 году этой крайней датой будет 28 апреля – по налоговому учету и 30 апреля – по бухгалтерскому учету.

Заметим, что частенько налоговики небрежно относятся к полученной ими учетной политике и, приходя на выездную проверку, снова требуют сделать им копию этого документа. Это также дает многим компаниям возможность заменить некоторые положения учетной политики. Но если факт подмены вскроется, то налоговики могут доначислить налоги исходя из первоначальной учетной политики.

 

 

Соавторы

 

При подготовке этого материала своим опытом с нами поделились:

Данила АКТЯНОВ, консультант консалтинговой компании «Тимборн»
Мария АНТОНОВА, заместитель главного бухгалтера по налоговому учету ОАО НПО «ЦНИИТМАШ»
Александр ГРИНЬКО, налоговый консультант
Елена ДИРКОВА, аудитор, генеральный директор ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР»
Евгения ДОМОРОЩИНА, специалист группы по работе с корпоративными клиентами филиала ЗАО «ЮниКредит Банк»
Александр ЕЛИН, генеральный директор компании «АКАДЕМИЯ АУДИТА»
Оксана КУЛАГИНА, старший консультант департамента налогового и финансового консалтинга АКГ «Интерком-Аудит»
Павел КУТУЗОВ, ведущий специалист департамента налогов и права компании «Объединенные налоговые консультанты»
Ирина ПРОНИНА, главный бухгалтер ООО «Океан»
Эдуард САВУЛЯК, директор московского офиса Tax Consulting UK
Вячеслав ШАТАЛИН, ведущий юрист консалтинговой группы «Налоговик»

 

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы