Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Налоговики рассказали, когда можно безопасно не платить ЕСН

1 июня 2008   5243  

Как налоговики окончательно решили вопрос по ЕСН с подотчетных сумм
Какой позиции выгоднее придерживаться компании: Минфина или ВАС РФ
Почему налоговики требуют облагать ЕСН выплаты из чистой прибыли

Нам стало известно, с какой положительной для компаний арбитражной практикой по ЕСН налоговики готовы смириться, а с какой нет. Иначе говоря, когда инспектор, несмотря на вероятный проигрыш в суде, все равно доначислит налоги. Соответствующие инструкции от своего руководства получили московские инспекторы (редакции «ПНП» также удалось с ними ознакомиться). В основе этих установок анализ арбитражной практики по всем округам, поэтому материалы будут, как мы думаем, интересны нашим читателям из всех регионов.

Полный перечень всех спорных ситуаций - в таблице внизу страницы.

По мнению судов, исчисление ЕСН зависит не от оформления документов, а от того, на что подотчетные деньги были реально потрачены

 

КОГДА НАЛОГОВИКИ НЕ БУДУТ ВЗЫСКИВАТЬ НАЛОГИ

 

В трех до сих пор спорных ситуациях московские чиновники полностью согласились со сложившейся арбитражной практикой, отказавшись от своего предыдущего мнения. В частности, московские налоговики наконец-то признали, что денежные средства, выданные под отчет на длительный срок или расходование которых оформлено ненадлежащим образом, не должны облагаться ЕСН. И это несмотря на то, что описание этой ситуации как схемы уклонения от уплаты налога включено в один из последних обзоров ФНС*.

Новая позиция налоговой службы основывается на пункте 3 информационного письма Президиума ВАС РФ, в котором разъяснено, как следует трактовать положения пункта 3 статьи 236 НК РФ. Напомним, согласно этой норме, выплата, не уменьшающая налогооблагаемую прибыль, не облагается ЕСН. Президиум ВАС РФ указал, что данный пункт не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу уменьшать налоговую базу: по налогу на прибыль или ЕСН. Если расход подотчетных сумм документально не подтвержден, они не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль, следовательно, не облагаются ЕСН.

* Подробнее о схемах, содержащихся в этом обзоре, читайте в статье «Какие схемы налоговики будут искать при проверке по ЕСН».

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Игорь НЕВСКИЙ,
ведущий специалист консультационного отдела департамента аудита АКГ «СВ-Аудит»:
- Налоговики согласились лишь с выводами, но не с аргументами судей! Ведь суды указывают, что эти суммы не облагаются ЕСН, потому что не являются доходом. А налоговики, не отказываясь от их квалификации в качестве дохода, не исчисляют с них ЕСН только на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. При такой трактовке остается открытым вопрос, нужно ли эти суммы облагать НДФЛ.

Действительно, исчисление ЕСН суды обычно ставят в зависимость не от того, как оформлены первичные документы, а от того, на что эти деньги были фактически потрачены. Если компания может доказать реальность расходов, то даже при неправильном оформлении «первички» спорные суммы не будут призна-ны доходом. Подобные выводы содержатся в постановлениях федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 28.06.07 № А33-15990/06-Ф02- 3475/07, Волго-Вятского от 21.08.07 № А43-33966/2006-37-939, Московского от 24.08.07 № КА-А40/8496-07, Северо-Западного от 11.02.08 № А52-174/ 2007, Уральского от 13.03.07 № Ф09- 1508/07-С2 округов.

Следующая ситуация, которая больше не должна вызывать споров, - исчисление ЕСН с сумм расходов на добровольное пенсионное страхование работников, перечисляемых на солидарный счет в негосударственном пенсионном фонде.

В арбитражной практике неоднократно рассматривались споры, когда проверяющие требовали облагать данные выплаты ЕСН независимо от того, были ли они включены в налоговые расходы компании.

Суды в свою очередь однозначно вставали на сторону компаний. Они правомерно указывали, что неперсонифицированные платежи в негосударственный пенсионный фонд не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль согласно пункту 7 статьи 270 НК РФ, поэтому не облагаются ЕСН (к примеру, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.06.07 № КА-А40/5440-07). Теперь точно такую же позицию высказали и московские налоговики.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Джангар ДЖАЛЬЧИНОВ,
налоговый юрист ЗАО «Саланс»:
- Проблема исчисления ЕСН со взносов на солидарный счет должна была изжить себя еще в 2005 году, когда была внесена поправка в пункт 16 статьи 255 НК РФ. Новая норма предусматривала возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли исключительно при условии учета пенсионных взносов на именных счетах застрахованных лиц. Аналогичное мнение высказал и Президиум ВАС РФ в постановлении от 20.11.07 № 6074/07.

И последняя спорная ситуация, по которой налоговики согласились следовать позиции арбитражных судов, - исчисление ЕСН с надбавок за вахтовый метод работы. Суды считают, что подобные выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль, но не облагаются ЕСН, так как являются компенсационными (например, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.01.07 № Ф04-8677/2006(29743-Ф67-34)). Налоговики же, не споря по поводу налога на прибыль, утверждали, что указанные надбавки не облагаются ЕСН, только если выплачиваются в соответствии с постановлениями Правительства РФ и субъектов Федерации. В остальных же случаях с надбавок нужно исчислять ЕСН. Столичные налоговики сделали уступку арбитражной практике - признали, что надбавки за вахтовый метод работы не должны облагаться ЕСН, но только в пределах, установленных компанией самостоятельно.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Джангар ДЖАЛЬЧИНОВ,
налоговый юрист ЗАО «Саланс»:
- Аналогичная позиция содержится и в письме Минфина России от 22.02.08 № 03-04-06-02/22. В частности, отмечено, что надбавка за вахтовый метод работы не облагается ЕСН исходя из размера, установленного коллективным договором, локальным нормативным актом. Однако позиция чиновников Минфина спорная, ведь НК РФ не предусматривает ограничение сумм надбавки, не облагаемых ЕСН, никакими документами, даже внутренними документами самой компании.

При выплате вознаграждений членам совета директоров большинству налогоплательщиков выгоднее следовать позиции ВАС РФ

 

С КАКИМИ ПОБЕДАМИ КОМПАНИЙ НАЛОГОВИКИ НЕ СМИРИЛИСЬ

 

В двух ситуациях позиция налоговиков диаметрально разошлась с позицией судов, оставшись при этом строго в рамках принципа, изложенного в пункте 3 статьи 236 НК РФ (если расходы не уменьшают базу по налогу на прибыль, то они не облагаются ЕСН). Это касается таких выплат, как вознаграждение совету директоров и единовременное пособие при увольнении.

Что касается выплаты вознаграждения совету директоров, то спор здесь у налоговиков с судами давний и непримиримый. Напомним, Президиум ВАС РФ считает, что суммы таких вознаграждений признаются расходом в налоговом учете и облагаются ЕСН на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ (постановление от 26.07.05 № 1456/ 05, п. 2 информационного письма от 14.03.06 № 106). Этой позиции чаще всего придерживаются и окружные суды (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 27.06.07 № Ф09-915/07-С2, Северо-Западного от 20.03.07 № Ф04-1637/2007(32711- А27-6) и от 16.01.07 № А13-6566/ 2006-11 округов).

Специалисты же Минфина России (а вслед за ними и ФНС России), напротив, убеждены, что вознаграждение членам совета директоров ЕСН облагаться не может, так как не уменьшает налогооблагаемую прибыль. К примеру, такая позиция финансового ведомства выражена в письмах от 28.05.07 № 03-04-07- 02/16, от 09.10.06 № 03-05-02-04/155, от 13.07.06 № 03-05-02-04/106.

Столичные налоговики не привнесли в эту борьбу ВАС РФ и Минфина России ничего нового. Соответственно налоговики при проверках будут продолжать исключать выплаты членам совета директоров из состава расходов в налоговом учете и продолжать проигрывать споры в судах. Стоит отметить, что для большинства налогоплательщиков выгоднее учесть эти выплаты в расходах.

 

НА ЦИФРАХ Компания выплатила совету директоров вознаграждение в сумме 200 000 руб. Если эта сумма не будет признана расходом в налоговом учете, компании придется заплатить налог на прибыль с нее в сумме 48 000 руб. (200 000 руб. x 24%). ЕСН не начисляется на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. Если же спорная выплата будет уменьшать налогооблагаемую прибыль, то общая налоговая нагрузка будет такова. ЕСН перечисляется в сумме 52 000 руб. (200 000 руб. x 26%). Налога на прибыль с самой выплаты не будет. При этом ЕСН с нее уменьшит налог на прибыль на 12 480 руб. (52 000 руб. x 24%). В итоге в бюджет будет перечислено 39 520 руб. (52 000 руб. - 12 480 руб.).

Налоговая экономия по сравнению с первым вариантом составит 8480 руб. (48 000 - 39 520). Она возрастает, если компания применяет регрессивную ставку ЕСН.

Однако если деятельность компании убыточна, более выгодным может оказаться вариант Минфина. В любом случае вероятность налогового спора при выплате вознаграждений членам совета директоров значительна*.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Джангар ДЖАЛЬЧИНОВ,
налоговый юрист ЗАО «Саланс»:
- Мое личное мнение заключается в том, что компания имеет право уменьшать налог на прибыль на суммы вознаграждения без начисления ЕСН. Ведь в силу закона совет директоров является необходимым органом корпоративного управления. Вознаграждения, выплачиваемые ему, подлежат учету как расходы на управление организацией (подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ), а не как суммы, предусмотренные трудовым или гражданско-правовым договорами. Поэтому объекта для обложения ЕСН нет.

 

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
СОТРУДНИК ОТДЕЛА ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА
областной инспекции в Приволжском федеральном округе:
- Я бы рекомендовал налогоплательщикам следовать позиции Минфина. Дело в том, что информационные письма Президиума ВАС не носят обязательного характера для арбитражных судов и иных государственных органов РФ (письмо ВАС РФ от 04.10.96 № ОУ-30/1-533).

В ситуации с выплатой единовременных пособий при увольнении обратная ситуация. Суды считают, что такие расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как экономически не обоснованы, следовательно, не облагаются ЕСН (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 16.04.07 № КА-А40/2100-07, Западно-Сибирского от 14.02.07 № Ф04- 219/2007(31182-А27-42) округов). Однако чиновники Минфина России (а вслед за ними и налоговики) указывают, что выходное пособие может уменьшать налогооблагаемую прибыль и соответственно должно облагаться ЕСН (письмо от 12.12.07 № 03-03-06/2/ 222). Таким образом, несмотря на отрицательную судебную практику, проверяющие будут продолжать требовать облагать выходное пособие ЕСН.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Джангар ДЖАЛЬЧИНОВ,
налоговый юрист ЗАО «Саланс»:
- В подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ прямо предусмотрено, что компенсация за увольнение не подлежит налогообложению ЕСН. Мне не известна судебная практика, подтверждающая позицию Управления ФНС России по г. Москве, поэтому риск доначисления ЕСН в данном случае можно признать минимальным.

* Подробнее о налоговых рисках, связанных с выплатой вознаграждений членам совета директоров, читайте в статье «Вознаграждения совету директоров - зона налоговых рисков».

 

ЧИНОВНИКИ НАСТАИВАЮТ НА ЕСН ДАЖЕ ПРИ ВЫПЛАТАХ ИЗ ЧИСТОЙ ПРИБЫЛИ

 

Особняком стоят ситуации, когда налоговики требуют облагать ЕСН выплаты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Несмотря на отрицательную судебную практику, проверяющие будут продолжать требовать исчислять ЕСН с выходного пособия при увольнении

 

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
СОТРУДНИК ОТДЕЛА ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА
областной инспекции в Приволжском федеральном округе:
- Я считаю, что пункт 3 статьи 236 НК РФ регламентирует лишь одну ситуацию: если выплата не уменьшает налог на прибыль, то она не облагается ЕСН. Расширительное толкование здесь неуместно. Однако иногда эта норма не действует. Например, в случаях выплаты «серой» зарплаты. Формально эти расходы не признаются в налоговом учете, поэтому не облагаются ЕСН. Однако на практике суды неоднократно поддерживали налоговиков в доначислении ЕСН в данной ситуации.

Прежде всего налоговики предъявляют подобные требования к любым выплатам «зарплатного» характера из чистой прибыли: к вознаграждениям за выслугу лет, единовременным премиям, вознаграждениям по итогам года и т. п. Во внутреннем документе указано, что подобные выплаты должны облагаться ЕСН, так как имеют все признаки «элементов оплаты труда». Даже несмотря на то, что они не признаются расходом в налоговом учете. Правильность такого вывода московские налоговики подтверждают ссылкой на то же самое информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.02.06 № 106, которое не позволяет произвольно выбирать налогоплательщику, налоговую базу по какому налогу уменьшать на те или иные расходы. Странно, но налоговиков не смущает большое количество проигранных ими арбитражных судов (постановления Президиума ВАС РФ от 20.03.07 № 13342/06 и федеральных арбитражных судов Уральского от 01.03.07 № Ф09-958/07- С2, от 05.04.07 № Ф09-2387/07-С2 и Московского от 18.06.07 № КА-А40/ 5117-07 округов). Суды в своих постановлениях однозначно следуют принципу: выплаты, которые не учитываются в расходах, не облагаются ЕСН.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Игорь НЕВСКИЙ,
ведущий специалист консультационного отдела департамента аудита АКГ «СВ-Аудит»:
- Логика московских налоговиков вызывает удивление. Ведь пункт 3 статьи 236 НК РФ не ставит исчисление ЕСН в зависимость от характера произведенной выплаты (например, премия по итогам года или материальная помощь). Эта норма лишь позволяет не начислять ЕСН на любые вознаграждения, которые не учитываются в составе расходов.

Аналогичный подход налоговики демонстрируют в рассматриваемом документе и к материальной помощи к отпуску. Как известно, суммы материальной помощи не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 23 ст. 270 НК РФ). Казалось бы, на основании этого материальная помощь не должна облагаться ЕСН. Однако налоговики, ссылаясь на то, что конкретно этот вид материальной помощи является элементом оплаты труда, настаивают на его включении в налоговую базу по ЕСН.

Здесь же московские налоговики приводят в пример постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.06.07 № А13- 8012/2006, в котором судьи согласились с тем, что материальная помощь к отпуску должна облагаться ЕСН. Однако налоговики (с возмущением) отмечают, что, включив суммы матпомощи к отпуску в налоговую базу по ЕСН, судьи одновременно признали правомерным учет этих сумм в налоговых расходах.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Елена ВАСИЛЬЕВА,
генеральный директор компании «Форос Аудит»:
- В обоих случаях налоговики пытаются взыскать с компаний двойную сумму налога. Хотя именно от таких претензий и должна защищать норма, предусмотренная пунктом 3 статьи 236 НК РФ. Различия в позиции судов и налоговиков дают возможность компаниям выбрать наиболее выгодную позицию.

Выплаты «зарплатного» характера должны облагаться ЕСН, даже несмотря на то что они не признаются расходом в налоговом учете

 

РЕГРЕССИЯ ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ
Московские налоговики полагают, что организация, образованная путем слияния, не вправе учитывать выплаты физлицам, произведенные до момента слияния, для целей применения регрессивной шкалы ЕСН. Чиновники аргументируют это тем, что в результате реорганизации возникло новое юрлицо, которое должно исчислять суммы ЕСН самостоятельно с момента своей государственной регистрации (ст. 50, 55, п. 1 ст. 237 НК РФ). В подтверждение они приводят постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.05.07 № Ф03-А73/07-2/1453, где суд поддержал налоговиков в этом вопросе.

Однако налоговики умалчивают, что ВАС РФ в определении от 23.01.08 № 13584/07, а затем и Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.04.08 № 13584/07 отменили данное постановление дальневосточных судей и признали за компанией право применять регрессию с учетом выплат, произведенных ею в пользу работников до момента слияния.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Альмин РАБИНОВИЧ,
старший менеджер управления аудита ООО «РСМ Топ-аудит»:
- В случае реорганизации юридических лиц происходит универсальное правопреемство: к вновь возникшей организации переходит весь комплекс как обязанностей, так и прав налогоплательщика. Кроме того, сохранение права на регрессию за реорганизованной компанией не приводит к уменьшению поступлений ЕСН в бюджет по сравнению с тем размером, какой был при отсутствии преобразований.

Сравнительный анализ позиций судов и УФНС по г. Москве по налогу на прибыль и ЕСН

Вид выплаты работнику Арбитражная практика Позиция налоговиков
уменьшает ли налог на прибыль облагается ли ЕСН уменьшает ли налог на прибыль облагается ли ЕСН
Единовременное пособие при увольнении Нет Нет Да Да
Подотчетные суммы, неизрасходованные или оформленные ненадлежащими документами Нет Нет Нет Нет
Взносы на солидарный счет НПФ Нет Нет Нет Нет
Выплаты совету директоров Да Да Нет Нет
Выплата вознаграждений из чистой прибыли Нет Нет Нет Да
Компенсация за неиспользованный отпуск свыше 28 дней Да Нет Да Да
Доплаты к пособию по больничному листу за счет чистой прибыли Нет Нет ЕСН зависит от налога на прибыль: нет - нет, да - да
Надбавка за вахтовый метод Да Нет Да (в пре делах норм) Нет (в пре делах норм)
Матпомощь к отпуску, предусмотренная трудовым договором Да Да Нет Да
Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы