Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Как уменьшить налоги с помощью обязательного раздельного учета

1 мая 2008   3723  

Как возместить НДС с помощью амортизационной премии
Какие варианты расчета пропорции выгоднее для разных налогов
Как воспользоваться позицией Минфина для экономии налога на имущество

Ситуация, когда компания один и тот же товар реализует оптом, облагая НДС, и в розницу, через магазин, находящийся на ЕНВД, нередка. При этом склад товаров как для магазина, так и для оптовых продаж общий. В этом случае НК РФ (п. 4 ст. 170, п. 2, 10 ст. 274, п. 6, 7 ст. 346.26 НК РФ) обязывает компанию вести раздельный учет по видам деятельности, облагаемым по общей системе и переведенным на ЕНВД. Но некоторые моменты, касающиеся организации раздельного учета, не урегулированы законодательством. И компания может обернуть пробелы в свою пользу.

Конечно, если основная часть затрат компании - без НДС, а выручка от розничной торговли невелика, может быть выгоднее не вести раздельный учет, а разделить бизнес на две компании. Для этого достаточно вести розничные продажи через отдельное юридическое лицо и заключать договор комиссии, по которому магазин будет комиссионером. При этом объем выручки комиссионера можно регулировать процентом комиссии.

Если компания сначала будет использовать имущество только в деятельности на общей системе, она сможет сразу принять к вычету всю сумму НДС

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Эдуард КУЧЕРОВ,
руководитель департамента налогов и права ООО «Бейкер Тилли Русаудит»:
- Считаю, что безопаснее не передавать товар на комиссию, а продавать его розничной компании. В противном случае налоговые органы могут предъявить претензии комиссионеру, связанные с применением ЕНВД. По мнению чиновников (письма Минфина России от 25.08.06 № 03-11-02/189, от 28.12.05 № 03-11-02/86), доходом розничной компании является комиссионное вознаграждение, и его нельзя облагать единым налогом в режиме, установленном для розничной торговли. Необходимо также принимать во внимание, что хотя в большинстве суды не соглашаются с позицией налоговиков, в ряде регионов налоговикам удается выигрывать подобные споры.

Между тем для ряда компаний, находящихся на ЕНВД, раздельный учет все же становится необходимостью в силу того, что основная часть входящих общехозяйственных затрат - с НДС (например, аренда). Таким компаниям выгоднее возместить основную часть этого НДС.

 

ЧАСТИЧНОЕ ВОЗМЕЩЕНИЕ НДС ПРИ ПРИОБРЕТЕНИИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

 

Если куплено основное средство, которое будет использоваться в обоих видах деятельности (например, погрузчик на склад), вычет НДС получить нельзя (ст. 171, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Вместе с тем, если компания сначала будет использовать имущество только в деятельности на общей системе, она сможет сразу принять к вычету всю сумму налога. Кроме того, компания сможет применить амортизационную премию. И лишь потом, начав использовать имущество и в не облагаемой НДС деятельности, восстановить налог к уплате. В этом случае пропорция будет выгоднее, поскольку часть стоимости основного средства уже списана в виде амортизационной премии. Получается, с той части имущества, которая будет самортизирована, компания возместит НДС. То есть суммарный эффект составит 18 процентов от суммы амортизации (допустим, что мы начислили только амортизационную премию 10%. Тогда налоговая экономия составит 1,8% от стоимости имущества).

Способ безопасен, поскольку подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ предусматривает такую возможность. Тот же подпункт описывает порядок восстановления НДС в этом случае - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Обосновать намерение использовать основное средство только для деятельности на общей системе компании помогут внутренние распорядительные документы. Так, с целью разделения учета компания может запланировать (по документам) разделение склада на две части - для общего режима и для ЕНВД. Для исполнения этого разделения требуются погрузчики на каждую часть склада. Для той части, которая на общей системе, компания приобретает погрузчик сейчас. А на вторую часть (для ЕНВД) - позже. Анализируя эффективность работы погрузчика, компания может счесть, что ей достаточно одной машины, а склад делить не нужно. В этом случае погрузчик начнет работать на оба вида деятельности и придется восстановить НДС.

В зависимости от пропорции экономия по «входному» НДС может составить до 0,4 процента суммарной выручки

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Валерий БАХТИН,
эксперт КГ «Что делать Консалт»:
- На мой взгляд, пример со складским погрузчиком не слишком удачен. Если на полках склада хранятся товары, продаваемые как в розницу, так и оптом, и мы заведомо не знаем, какие именно товары будут проданы в розницу, то доказать, что погрузчик использовался исключительно для погрузки товаров, продаваемых оптом, практически невозможно. А наличие двух раздельных складов сведет на нет все ухищрения с вычетами «входного» НДС по товару, да и просто усложнит торговлю.

 

ОТСРОЧКА ПО УПЛАТЕ НДС ПРИ ЗАКУПКЕ ТОВАРОВ

 

Когда компания закупает товар для обоих видов деятельности, НДС со стоимости товара, приобретенного для ЕНВД, необходимо восстановить. Однако компания может и не знать, как именно будет продана конкретная единица товара. Ведь склад общий. В этом случае Минфин считает (письмо от 11.09.07 № 03-07-11/394), что НДС необходимо сразу разделять по товарам, предназначенным для ЕНВД и ОСН. И в части, приходящейся на ЕНВД, налог принимать к вычету нельзя.

Предприниматель, реализуя товар оптом и в розницу, построил свою учетную политику так. В текущем налоговом периоде оплаченная сумма НДС по товару на основании счетов-фактур и накладных с выделенной суммой налога принимается к вычету за минусом товара, проданного с применением ЕНВД на основании товарных отчетов материально ответственных лиц (согласно п. 4 ст. 170 НК РФ). В следующем налоговом периоде по товарам, проданным в розницу (переведенную на ЕНВД), но оплаченным ранее с применением вычета НДС, налог восстанавливается и начисляется в бюджет (согласно п. 3 ст. 170 НК РФ). Оплаченная сумма НДС относится к вычету в пропорциональном отношении к реализации, что соответствует пункту 4 статьи 170 НК РФ. Суд счел такую схему законной. Также в свою защиту компания может сослаться на постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.10.05 № Ф04-7086/2005(15629-А46-7).

 

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Екатерина ЮЗЧИШИНА,
главный бухгалтер ООО «ТС Комус»:
- На практике в тех случаях, когда ситуация законом не урегулирована, на помощь всегда приходит учетная политика. Полагаю, в данном случае именно этот документ помог выиграть дело. Считаю, бухгалтерам, применяющим разные режимы налогообложения, необходимо подробно (принимая во внимание интересы и специфику учета компании) прописывать порядок ведения раздельного учета в учетной политике, чтобы исключить при проверке лишние вопросы и споры с инспекторами.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Юлия ЗВЕЗДИНА,
директор аудиторской фирмы «Транс-Аудит»
- Действительно, Минфин не возражает против того, что, когда невозможно определить, для какого вида деятельности приобретен товар, НДС можно целиком принять к вычету, а при передаче товара в розницу - восстановить. Однако здесь существует определенный риск. Если будет четко прослеживаться, что компания приобретает товар именно для розницы, но учитывает по общей системе, принимает к вычету, а затем восстанавливает НДС, налоговики могут признать в этом схему уклонения.

 

ВЫГОДНЫЙ РАСЧЕТ ПРОПОРЦИИ: ДЛЯ НДС...

 

Для ведения раздельного учета по НДС компания обязана рассчитать пропорцию исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат обложению НДС, в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ). Однако законом не определено, какая именно выручка (в части реализации товаров на общей системе) имеется в виду - с НДС или без. Компании более выгодна позиция, когда пропорция рассчитывается с учетом налога. В этом случае большая доля общих затрат, облагаемых НДС, придется на выручку, облагаемую налогами по общей системе. Следовательно, компания получит право зачесть больше налога. Так, в зависимости от пропорции выручек экономия по «входному» НДС может составить до 0,4 процента суммарной выручки (для упрощения мы не приводим расчеты).

В данном случае позиция Минфина неизменна - он считает, что пропорцию надо считать без НДС (письма от 24.03.08 № 03-11-04/3/147, от 18.02.08 № 03-11-04/3/75, от 29.10.04 № 03-04- 11/185), поскольку суммы для пропорции должны быть сопоставимы. При продаже товаров в розницу НДС не начисляется. Значит, и при сопоставлении объемов реализации НДС также не должен учитываться.

Арбитражная практика противоречива. В основном суды согласны с тем, что включение НДС при расчете пропорции не противоречит законодательству (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 29.06.07 № КА-А40/5984-07, Западно-Сибирского от 07.05.07 № Ф04-2637/ 2007(33744-А45-42), Поволжского от 05.10.06 № А12-7419/06-С61 округов).

Однако некоторые суды поддерживают точку зрения Минфина (постановления федеральных арбитражных судов Центрального от 16.03.06 № А54- 5770/2005С4, Восточно-Сибирского от 14.03.06 № А33-28616/05-Ф02-962/06- С1 округов).

Вместе с тем компания может привести в свою защиту довод о том, что все неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Ведь в законодательстве нет четкого определения понятия «стоимость товара». Так, именно этот довод помог компании выиграть дело (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 05.10.06 № А12-7419/06-С61).

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Эдуард КУЧЕРОВ,
руководитель департамента налогов и права ООО «Бейкер Тилли Русаудит»:
- В статье 170 НК РФ использован термин «стоимость». Если обратиться к статье 169 НК РФ, то там содержится указание, что счет-фактура должен включать в себя как стоимость без НДС, так и стоимость с НДС, следовательно, законодательство позволяет определять стоимость и с НДС, и без НДС. Поэтому действительно имеют место неустранимые сомнения. Чтобы быть уверенным в разрешении спора, лучше в учетной политике определить, что понимается под стоимостью товара.

Вопрос о том, как рассчитать пропорцию, возникает и для налога на прибыль. Однако в данном случае (в отличие от НДС) компании выгоднее большую часть затрат отнести на деятельность, облагаемую по общей системе. Соответственно при расчете пропорции компании нужно соблюсти баланс, чтобы не прогадать.

 

... И ЕСН

 

Для ЕСН компании, ведущей деятельность, облагаемую как по общей системе, так и ЕНВД, выгоднее, чтобы большая часть зарплаты работников относилась на деятельность, облагаемую ЕНВД. Поскольку в этом случае их зарплата ЕСН облагаться не будет. Пропорцию для распределения зарплаты Минфин предлагает рассчитывать, как и в других случаях, на основе выручки от обоих видов деятельности (письма от 28.01.08 № 03-04-06-02/6, от 22.02.07 № 03-11-04/3/55).

Однако в Налоговом кодексе нет запрета на право компании устанавливать пропорцию для разных налогов по разным базовым показателям. И Минфин с этим согласен (письмо от 14.12.07 № 03-11-04/3/494).

Значит, если компании невыгодна пропорция по выручке, то для ЕСН в качестве пропорции она может выбрать показатель физической численности работников. Минфин не возражает против такого варианта (письмо № 03- 11-04/3/494). Кроме того, если физически разделить людей нельзя (например, административный персонал), компания может организовать работу посменно. Например, до обеда сотрудник работает на магазин, а после обеда - на оптовые продажи. Если посменно работать не получается, можно подсчитать время работы в каждом виде деятельности по табелю учета рабочего времени.

Пропорция, основанная на показателе физической численности работников, выгоднее

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Юлия ЗВЕЗДИНА,
директор аудиторской фирмы «Транс-Аудит»:
- Не согласна с тем, что можно учитывать посменно работу сотрудникам, чью зарплату нельзя отнести к определенному виду деятельности, либо учитывать по табелю. На практике это организовать и проследить невозможно. Поэтому зарплату сотрудников, которых нельзя напрямую отнести к определенному виду деятельности, все-таки лучше делить пропорционально либо численности работников, либо выручке от реализации. Для снижения ЕСН выгоднее, чтобы сотрудники с самой высокой зарплатой работали в деятельности, переведенной на ЕНВД. Но страховые взносы в ПРФ платить придется. При этом взносы уменьшают ЕНВД, но не более 50 процентов единого налога (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

Надо учитывать, что одновременно уменьшение расходов в части зарплаты и зарплатных налогов в деятельности на общей системе налогообложения приведет к увеличению налога на прибыль. Поэтому при планировании объема зарплаты, приходящейся на ЕНВД, надо просчитать суммарное налогообложение.

На наш взгляд, пропорция, основанная на показателе физической численности работников, выгоднее, поскольку дает возможность более стабильного налогового планирования. Учитывая, что суммы ЕНВД (исчисляемые в розничной торговле от стабильной площади магазина, п. 3 ст. 346.29 НК РФ) не меняются, удобнее, чтобы размер взносов в ПФР с зарплаты работников также был достаточно постоянным (не сильно отличаясь от половины суммы единого налога). Пропорция же, основанная на показателе «выручка», варьируется, что влечет неэффективное налогообложение.

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Татьяна ЛОБКО,
руководитель департамента консалтинга и методологии ООО АФ «ВнешЭкономАудит»:
- Отмечу, что если показателем для определения пропорции выбрана физическая численность работников, то возникнут сложности с распределением работников административно-управленческого персонала (АУП). Из писем Минфина России от 31.05.07 № 03-11-04/3/184, от 17.07.07 № 03-11-04/ 3/273 следует, что распределять таких работников по видам деятельности нельзя. В обоснование этой позиции Минфин указывает, что для деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, существенны исключительно стоимостные результаты (в частности, доходы от реализации). А раз количество работников, занятых в деятельности, облагаемой по общей системе, значения не имеет, то его надо в полном объеме учесть при расчете ЕНВД.

Полагаю, распределять АУП для ЕНВД надо пропорционально среднесписочной (средней) численности работников, исчисленной плательщиком за налоговый период по каждому осуществляемому виду деятельности. Эта методика была предусмотрена в утративших силу Методических рекомендациях, утвержденных приказом МНС России от 10.12.02 № БГ-3-22/707, и впоследствии была рекомендована Минфином в письме от 18.03.03 № 04- 05-12/21.

 

СОВЕТЫ МИНФИНА ПО ЭКОНОМИИ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО

 

Кроме того, основные средства, используемые для деятельности, находящейся на ЕНВД, не облагаются налогом на имущество (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Но и в этом случае возникает вопрос, как именно рассчитать пропорцию для распределения стоимости имущества. Минфин в письме № 03-11-04/3/494 предлагает использовать выручку компании от обоих видов деятельности. Минусы такого порядка понятны: в каждом периоде пропорция между выручками двух видов деятельности меняется.

Конечно, прежде чем воспользоваться этим советом, компании желательно предварительно рассчитать его эффективность. Если площадь магазина относительно площади всего здания достаточно велика, возможно, выгоднее воспользоваться советом Минфина. В этом случае компания будет точно знать (и учитывать при планировании), каков размер налога к уплате. Однако если площадь магазина относительно невелика, а выручка крупная, то выгоднее рассчитывать пропорцию для налога на имущество с помощью показателя «выручка».

 

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Эдуард КУЧЕРОВ,
руководитель департамента налогов и права ООО «Бейкер Тилли Русаудит»:
- Полагаю, вопрос о налоге на имущество является спорным. Согласно статье 375 НК РФ, имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по остаточной стоимости. Возможность рассчитать налоговую базу на основе части остаточной стоимости НК РФ не предусматривает.
Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы