Журнал о том, как безопасно сэкономить на налогах

Рейтинг безопасности налоговых схем (1-е полугодие 2008 г.)

1 апреля 2008   5598  

Рейтинг безопасности налоговых схем основан на экспертной оценке безопасности применения элементов, из которых состоят способы снижения налогового бремени, используемые на практике. При отборе этих способов и их элементов мы исходили не из их отношения к закону, а исключительно из их распространенности в бизнесе. Для удобства элементы объединены в группы по общему признаку и расставлены по убыванию оценки безопасности.

ЧТО ТАКОЕ РЕЙТИНГ

Рейтинг - это не советы по снижению налогового бремени. Это определение безопасности тех или иных элементов, из которых состоят способы налоговой экономии. И выявление тех, применение которых в данный момент может грозить весьма серьезными последствиями.

Мы рейтингуем не сами схемы, а их составляющие, «кирпичи», из которых и складывается каждый способ снижения налогового бремени. Для этого мы проанализировали способы налогового планирования, распространенные на практике, и выделили основные элементы, из которых они состоят. Ведь схем может быть составлено практически бесконечное множество, и, конечно, оценить их все без исключения нет физической возможности. Элементов же, «кирпичей», из которых эти схемы состоят, значительно меньше. Именно поэтому мы и оцениваем безопасность не самих схем, а их составляющих.

При этом под элементами мы подразумеваем не только физические составляющие (например, договор и его вид, контрагент и его статус, дополнительные расходы). Но и то, какое наполнение несет эта схема, то есть ее суть и реальный результат (например, замена договора/правоотношений для достижения налоговой экономии).

Оценку каждого элемента проводили три группы экспертов: чиновники, аудиторы и консультанты, практики (главные бухгалтеры, финансовые директора и др.). При определении степени безопасности того или иного элемента они руководствовались системой оценок безопасности в рейтинге. Общая оценка безопасности складывается как среднее арифметическое оценок всех трех групп экспертов.

Надо учитывать, что безопасность каждого элемента может меняться с течением времени в связи с изменением практики, законодательства, позиций контролирующих органов. Именно поэтому наш рейтинг мы проводим каждые полгода. Предыдущий рейтинг (за 2-е полугодие 2007 года) мы проводили в ноябре 2007 года (он опубликован в «ПНП» № 11, 2007). Заметим, что по сравнению с ним безопасность некоторых элементов в текущем рейтинге изменилась (для удобства пользования мы указали, как именно).

 

КАК ОЦЕНИВАТЬ СХЕМЫ

Для оценки безопасности способа налоговой экономии надо вычленить те элементы, из которых этот способ состоит, сложить значение безопасности каждой составляющей и разделить получившуюся сумму на число элементов. То есть выведя среднее арифметическое, которое и будет оценкой безопасности конкретной налоговой схемы по пятибалльной шкале.

Мы призываем вас не лукавить и оценивать способы снижения налоговой нагрузки исходя из реальных обстоятельств деятельности или реальных намерений. Например, если задумано передать имущество без налогов с помощью договора простого товарищества без намерения действительно вести совместную деятельность (фактически заменив простым товариществом договор купли-продажи), при оценке этого способа с помощью нашего рейтинга надо именно это и подразумевать. То есть учитывать такой элемент, как «замена одного договора другим, дающим налоговую экономию». Иначе показатель безопасности схемы будет недостоверным.

Приведем пример расчета безопасности указанной схемы безналоговой передачи имущества через договор простого товарищества.

Схема состоит в следующем. Две компании начинают совместную деятельность. Одна вносит в качестве вкладов в простое товарищество имущество, вторая - денежные средства в размере стоимости имущественного вклада, установленного соглашением товарищей. Через некоторое время (по мотиву того, что совместная деятельность себя не оправдала) стороны прекращают договор. При этом товарищ, внесший имущество, может получить деньги, а тот, кто первоначально вносил деньги, - имущество.

Элементы, из которых состоит эта схема, следующие: договор простого товарищества, замена договора (поскольку фактически в этой схеме реальная цель участников - передать имущество в собственности без налогов, договор купли-продажи подменяется договором простого товарищества).

Расчет. В рейтинге безопасность договора простого товарищества оценена на 3 балла, замена договора - на 2 балла. Общая оценка безопасности - (3 + 2)/ 2 = 2,5 балла. В схеме могут быть и дополнительные обстоятельства, снижающие безопасность, например у компании нет реальной возможности осуществить учтенные операции (2). Безопасность в этом случае составляет: (3 + 2 + 2) : 3 = = 2,3.

Если же простое товарищество реально работающее, приносит прибыль и у сторон есть намерение вести совместную деятельность, то даже если по окончании срока его действия происходит аналогичный обмен вкладами, на наш взгляд, такой элемент, как замена договора, здесь уже использовать не надо. Поэтому безопасность работы по такой схеме составляет 3 балла.

При оценке безопасности каждой схемы мы предлагаем учитывать еще такой фактор риска, как количество элементов. На наш взгляд, в стандартной схеме применяется до пяти элементов. Шестой уже будет дополнительно снижать безопасность, поскольку излишняя сложность построений будет увеличивать риск выявления схемы. Ведь чем больше обстоятельств, привлекающих внимание, тем выше шанс, что их раскроют. По нашему мнению, каждый дополнительный элемент снижает безопасность на 10 процентов. Таким образом, если в схеме шесть элементов, общая оценка безопасности уменьшается на 10 процентов. Если семь - на 20 процентов и так далее.

При этом, конечно, очевидно, что это всего лишь дополнительный фактор. Его влияние на общую безопасность не может быть 100 процентов и более. Поэтому мы считаем, что этот фактор снижает безопасность не более чем на 70 процентов. Следовательно, при количестве элементов от 12 и выше влияние этого фактора на общую безопасность будет одинаковым.

 

ЭЛЕМЕНТЫ, БЕЗОПАСНОСТЬ КОТОРЫХ ПОВЫСИЛАСЬ ПО СРАВНЕНИЮ СО ВТОРЫМ ПОЛУГОДИЕМ 2007 ГОДА

Как мы уже сказали выше, безопасность некоторых элементов схем может меняться с течением времени. Мы отметили, как именно изменилась безопасность ряда составляющих, в рейтинге, но тем не менее хотим сказать и отдельно об изменении безопасности некоторых элементов.

Увеличилась безопасность (с 3 баллов до 4) работы с некоммерческими организациями и объединениями (этот элемент находится в разделе «Статус партнера»). Это вполне объяснимо. Схемы, в которых использовались некоммерческие организации (например, инвалидов), уже уходят в прошлое, поскольку хорошо известны налоговикам, что они неоднократно отмечали в своих внутренних документах*. Поэтому сейчас, если такая компания есть в контрагентах, для налоговиков это скорее всего будет означать, что в таких отношениях нет намерения незаконно оптимизировать налогообложение.

* Подробнее о способах снижения налогового бремени с участием организаций инвалидов и методах защиты вы можете прочитать в статье «"Инвалидная" оптимизация: как защититься в суде».

Выросла и безопасность такого элемента, как регрессивная ставка ЕСН (с 4 баллов до 5; он находится в разделе «Налоговые льготы плательщика»). Собственно, это легко объяснимо. Борьба государства с «серыми» зарплатами приводит к тому, что все больше компаний обеляют бизнес и выплаты сотрудникам. А применение регрессии - обязанность налогоплательщика, когда годовые выплаты на одного работника превышают 600 тыс. руб. (ст. 241 НК РФ).

Конечно, и регрессия использовалась в полулегальных схемах. Так, компания платила высокую зарплату лишь одному-двум сотрудникам, применяла регрессию, а затем выдавала остальным сотрудникам обеленную часть «в конвертах»*. Сейчас этот способ уже потерял актуальность, поскольку налоговики описывали его неоднократно во внутренних инструкциях как схему. То есть инспектор, придя в компанию на проверку и увидев неоправданно высокие выплаты малому числу сотрудников и низкие - основной массе, первым делом будет искать эту схему.

Следующий элемент, ставший более безопасным сейчас, - ставка НДС 10 процентов (раздел «Налоговые льготы плательщика»). Его безопасность выросла с 4 баллов до 5. И это тоже неудивительно. Применение ставки НДС 10 процентов было опасно, когда в ходу были «игрушечные» схемы (с давальческим сырьем) или схемы с применением импорта из Белоруссии**. Теперь же, в связи с изменением законодательства и широкой известностью подобных схем, их применение стало бессмысленным. Правда, справедливости ради надо отметить, что налоговики и сейчас могут придраться к применению ставки НДС 10 процентов. Как, например, произошло в деле ЗАО «Москва-Макдональдс»***. Налоговики подвергли сомнению правомерность применения ставки НДС 10 процентов по мясу и молоку, поскольку у компании не было сертификатов соответствия и санитарно-эпидемиологических заключений на молочные коктейли, мороженое и куриные котлеты, в состав которых входили эти продукты.

* В частности, такой способ снижения ЕСН был описан во внутреннем обзоре выявленных налоговых схем, которые ФНС рассылала по инспекциям для применения в работе. Подробнее об этом читайте в статье «Единый соцналог: шесть опасных схем, известных налоговикам».

** Заметим, что такие схемы, примененные несколько лет назад, могут иметь негативные последствия и сейчас. Так произошло с генеральным директором компании «Дунае-Трог», которая использовала давальческую схему при признанном следствием фиктивном производстве игрушек. Также уголовной ответственностью обернулась схема с белорусским импортом. Подробнее об этом деле читайте в статьях «"Игрушечная схема" привела к уголовной ответственности» и «Неработающие сейчас схемы тоже наказуемы: реальный случай».

*** Подробнее о деле ЗАО «Макдональдс-Москва» читайте в статье «Громкие налогвые дела: арбитражные и уголовные».

Смягчилась позиция относительно использования соглашений об избежании двойного налогообложения (элемент из раздела «Налоговые льготы плательщика»). Оценка этого элемента выросла с 3 до 4 баллов. Налоговики наконец перестали видеть в любом контакте с зарубежным партнером схему ухода от налогов. И соответственно признали правомерность применения соглашений между Россией и страной резидентности иностранной компании. Особенно если это престижная юрисдикция.

Но по-прежнему внимание инспекторов привлечет сотрудничество с территориями, которые часто используются для снижения налогового бремени. «Особый интерес у налоговых органов вызовет применение соглашений с Кипром, Нидерландами, Люксембургом, Швейцарией, Ирландией», подчеркивает Екатерина Анисимова, советник отдела международного налогообложения департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России.

Также стало более безопасным использовать в расчетах вексель третьего лица, обращающийся на рынке ценных бумаг (раздел «Способ расчетов по операции») - его оценка выросла с 3 до 4 баллов. Наталья Сахарова, ведущий специалист консультационного отдела ЗАО «СВ-Аудит», объясняет снижение рисков при использовании ценной бумаги, обращающейся на ОРЦБ, тем, что это высоколиквидный актив, прохождение и историю которого легко установить и проверить.
А безопасность следующих ниже элементов выросла благодаря смягчению позиции налоговиков.

Чиновники поспособствовали увеличению оценки безопасности факторинга (с 3 до 4 баллов; раздел «Вид операции (договор)»). Причем невзирая на то, что ФНС и называла факторинг схемой во внутренних обзорах*. Но, предупреждает Александр Матиташвили, руководитель департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит», «может возникнуть конфликтная ситуация в связи с учетом в целях налогообложения комиссионного вознаграждения по договору факторинга, выраженного в процентах».
Оценка возмездного оказания услуг (раздел «Вид операции (договор)») увеличилась с 3 до 4 баллов. На наш взгляд, снижение риска применения этого договора можно объяснить тремя факторами.

Во-первых, в связи с тем, что договоры на оказание услуг очень часто использовались как средство искусственного раздувания затрат, налоговики уже давно и легко выявляют такие схемы. Поэтому компании, зная об этом, не «переступают черту» при использовании таких договоров**. Во-вторых, компании не пренебрегают надлежащим документальным обоснованием, что помогает доказать обоснованность услуг и, если дело дошло до суда, выиграть спор. В-третьих, в большинстве случаев в судах его выигрывают плательщики. Причем динамика положительная - в 2007 году плательщики выиграли больше споров, чем в 2006-м. Так, в 2006 году суды приняли позицию инспекторов в 29 процентах случаев. В 2007 году суды поддержали налоговиков всего лишь в 23 процентах случаев***. А налоговикам дано указание при вынесении решения учитывать сложившуюся арбитражную практику. И если на основе такого анализа видно, что результат обращения в суд по ситуации компании может быть отрицательным, спорное решение лучше не выносить (письма ФНС России от 14.09.07 № ШС-6-18/ 716, от 11.05.07 № ШС-6-14/389).

* Какие именно претензии налоговики предъявляют к факторингу и как их опровергнуть, читайте в статье «Как безопасно проводить факторинговые операции».

** Подробнее о «дсп»-позиции налоговиков относительно необоснованности расходов читайте в статье «Экономическая необоснованность расходов в секретных письмах ФНС».

*** Детальный анализ актуальных арбитражных споров по расходам на услуги за 2007 год вы можете прочитать в статье «"Нематериальные" расходы: теперь налоговики исследуют суть услуг», а за 2005-2006 годы - в статье «Рейтинг самых опасных налоговых "нематериальных" расходов». Аргументы, позволяющие налогоплательщикам защитить консультационные расходы в суде, вы найдете в статье «Как защитить налоговые расходы на консультационные услуги».

Также увеличилась с 3 до 4 баллов безопасность лицензионного договора и иных договоров на использование интеллектуальной собственности (раздел «Вид операции (договор)»). Видимо, потому, что такие договоры стали реже использоваться как основа для схемы после громких арбитражных дел «КАМАЗ-Металлургия», «КАМАЗ-Дизель», «ТрансМарк»*. В них суд поддержал требования налоговиков исключить из налоговых расходов крупные суммы роялти, выплаченные по лицензионным договорам в пользу иностранных компаний.

Оценка безопасности замены части одних выплат другими (раздел «Замена правоотношений»), например части оплаты труда, стоимости услуги, товара, выросла с 2 до 3 баллов. «При грамотном юридическом оформлении и соответствии законодательству некоторая часть оплаты труда (не более 15%-20%) может осуществляться посредством иных выплат», отмечает Андрей Брусницын, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса. «Но риск увеличивается, если компания не знает меры. Например, когда зарплата и стоимость подарков соотносятся как 30 процентов к 70», предупреждает Александр Матиташвили, руководитель департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит».

И увеличилась с 3 до 4 баллов безопасность присоединения (слияния) и преобразования. «Сама по себе реорганизация бизнеса - абсолютно нормальный процесс», - говорит Андрей Брусницын, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса. Но тут же чиновник подчеркивает: «Риски могут возрастать в зависимости от ситуации. Например, если слияние проводится с целью избавиться от всех нежелательных требований и документации, то при выявлении такого слияния риск можно оценить и на 1 балл. При прозрачном слиянии крупных компаний безопасность можно оценить на 4 балла».

* Постановления федеральных арбитражных судов Поволжского от 29.11.06 № А65-5203/2006-СА2-41, от 17.08.07 № А65-5681/06-СА1-19, Московского от 25.05.07 № КА-А40/4205-07 округов. Подробнее об этих делах вы можете прочитать в статье «Теперь налоговики хотят полностью исключить роялти из налоговых расходов».

 

СИСТЕМА ОЦЕНОК БЕЗОПАСНОСТИ В РЕЙТИНГЕ

 

РЕЙТИНГ БЕЗОПАСНОСТИ ЭЛЕМЕНТОВ НАЛОГОВЫХ СХЕМ

Посмотреть рейтинг

 

СПЕЦИАЛИСТЫ, УЧАСТВОВАВШИЕ В ПОДГОТОВКЕ РЕЙТИНГА

 

ПРАКТИКИ

АНТОНЕНКО Илья, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург), ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании»
АРТЮШЕНКОВА Марина, главный бухгалтер ООО «СД-Максимум» (г. Москва)
БОВША Наталья, начальник сектора налогового анализа ЗАО «Орлэкс»
ДОМУХОВСКИЙ Максим, главный бухгалтер ООО «СмолКартон» (г. Смоленск)
ЛЯСКО Андрей, главный бухгалтер компании «Ай Эф Эй»
МЕЛАШЕНКО Снежана, главный бухгалтер ООО «Агентство реконструкции и развития» (г. Воронеж)
ОМЕЛЬЯНЧУК Роман, финансовый директор ООО «Студия-ШАН-дизайн»
СОКРОВИЩУК Владислав, финансовый директор группы компаний «Ангел»
ТЫЧИНИНА Елена, главный бухгалтер ООО НПФ «РИКОН» (г. Воронеж)
ФИЛИМОНОВ Александр, налоговый адвокат
ХРОЛЕНОК Игорь, юрист ОАО «ВНИИАЭС»
ЮЗЧИШИНА Екатерина, главный бухгалтер ООО «ТС Комус»

ЧИНОВНИКИ

АНИСИМОВА Екатерина, советник отдела международного налогообложения департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
БРУСНИЦЫН Андрей, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса
КОТОВА Любовь, заместитель начальника отдела налогообложения граждан и ЕСН департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
МУРАВЬЕВА Елена, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса
ПОДПОРИН Юрий, заместитель начальника отдела специальных налоговых режимов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
РАЗГУЛИН Сергей, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
СЕРЕГИНА Екатерина, консультант отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

ЭКСПЕРТЫ

АЛЕКСАНДРОВ Михаил, заместитель директора департамента налогов и права ООО «Русский инвестиционный клуб консалтинг»
АНДРЕЕВ Владимир, заместитель директора департамента налогового аудита и бухгалтерского консалтинга компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»
АНИЩЕНКО Александр, аудитор ООО «Аудиторская фирма "Атолл-АФ"»
АРХИЕРЕЙСКИЙ Алексей, управляющий партнер юридической компании «ЭкспертФинанс»
БРЕЙГИНА Елена, аудитор GSL Law & Consulting
ГРИБКОВ Алексей, генеральный директор аудиторской фирмы «Тэра-Консалт»
ГРИШИН Алексей, ведущий аудитор ЗАО «Консалтинговая группа "Зеркало"»
ДИРКОВА Елена, аудитор, генеральный директор ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР»
ДМИТРИЕВ Дмитрий, аудитор ЗАО «Аудиторская фирма "Уральский союз"»
ЗВЕЗДИНА Юлия, директор аудиторской фирмы «Транс-Аудит»
ЛЕМЧИК Александр, управляющий партнер ООО «Лемчик, Крупский и Партнеры. Структурный и налоговый консалтинг»
ЛОБКО Татьяна, руководитель департамента консалтинга и методологии ООО АФ «ВнешЭкономАудит»
МАТИТАШВИЛИ Александр, руководитель департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»
МОКРЫШЕВ Илья, партнер компании «Морган Финанс»
НАЗАРОВА Ирина, старший юрисконсульт консалтинговой группы «АСВЕДИ»
ОЛЬХОВАТСКАЯ Татьяна, директор ЗАО «ФИН-АУДИТ» (г. Челябинск)
ПЯТНИЦКИЙ Николай, ведущий консультант группы по разрешению налоговых споров Deloitte CIS
САХАРОВА Наталья, ведущий специалист консультационного отдела ЗАО «СВ-Аудит»
СИТНИКОВА Елена, старший консультант «БДО Юникон»
СТЕПАНОВА Алина, консультант по правовым вопросам ООО «МБА Голд»
ФАЙЗРАХМАНОВА Наталья, старший юрист компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»
ШЕСТАКОВ Никита, начальник юридического управления КБ «Единственный»

Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью! Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пожалуйста, проверьте почту
Ввести
Я тут впервые
Регистрация займет
не больше минуты!
Введите логин
Неверный логин или пароль
Неверный логин или пароль
Введите пароль

 

Слово редактора

Евгений Тимин
главный редактор
glred@nalogplan.ru
Маркетологи очень хотят, чтобы я в этой редакционной колонке на пальцах доказал вам, что необходимо продлить подписку на 2017 год. Иначе… иначе… конец света! А я вот, напротив, думаю, что переподписываться на журнал не стоит.

Подумаешь! Не продлили вы подписку. Стали узнавать о налоговых угрозах с опозданием. Из-за этого совершили ошибку. Она обернулась многомиллионными доначислениями. Против директора и главбуха возбудили уголовное дело. Им дали условный срок. Ничего страшного!

Читать далее >>

Подписка

Сервисы